ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/53636/24 Головуючий у 1-й інстанції: Горобцова Я.В.
Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 червня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Черпака Ю.К.,
суддів Безименної Н.В. Терези Ю.О.,
за участю секретаря судового засідання Будімірової Д.О.,
представника позивача адвоката Гуримського О.В.,
представника відповідача Москаленко Є.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області та Державної податкової служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У листопаді 2024 року ОСОБА_1 (далі - позивач/ ОСОБА_1 ) звернувся до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач 1/ДПС України), Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - відповідач 2/апелянт/ГУ ДПС у Миколаївській області) про:
- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, яким на платника податків фізичну особу - ОСОБА_1 покладено грошове зобов`язання на загальну суму 3 754 456, 07 грн, яка складається з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 3 004 564, 85 грн та 750 891, 22 грн суми пені, нарахованої відповідно до вимог ПКУ (крім статті 129 ПКУ), код платежу 11010500;
- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16496/14292405, яким на платника податків фізичну особу - ОСОБА_1 покладено грошове зобов`язання на загальну суму 312 871, 35 грн, яка складається з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 250 297, 08 грн та 62 574, 27 грн суми пені, нарахованої відповідно до вимог ПКУ (крім статті 129 ПКУ), код платежу 11011001;
- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року №16497/14292405, яким на платника податків фізичну особу - ОСОБА_1 покладено грошове зобов`язання у вигляді штрафу на суму 680, 00 грн за неподання декларації про майновий стан і доходи за 2017 та за 2018 рік (по 340 грн за кожен рік), код платежу 11010500;
- визнання протиправним та скасування рішення ДПС України від 18 жовтня 2024 року за вих. № 31437/6/99-00-06-01-03-06, яким залишено без змін ППР ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, № 16496/14292405 та № 16497/14292405, а скаргу - без задоволення.
Позовні вимоги позивач обґрунтовував посиланням на те, що податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, № 16496/14292405 та № 16497/14292405, а також рішення ДПС України від 18 жовтня 2024 року про залишення скарги без задоволення є протиправними та підлягають скасуванню. Позивач зазначав, що за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки контролюючий орган безпідставно дійшов висновку про здійснення ним підприємницької діяльності та неправомірно застосував до спірних правовідносин положення статті 177 Податкового кодексу України щодо оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців. У 2017-2018 роках він не був зареєстрований як фізична особа-підприємець, а тому доходи від відчуження належних йому об`єктів нерухомого майна підлягали оподаткуванню за правилами статті 172 Податкового кодексу України, що регулює оподаткування доходів фізичних осіб від продажу нерухомого майна. Чинне законодавство не містило вимоги щодо обов`язкової державної реєстрації особи як підприємця у разі продажу протягом року більше одного об`єкта нерухомого майна, а також не встановлювало кількісних критеріїв чи інших ознак, які б автоматично свідчили про здійснення підприємницької діяльності. Сам факт неодноразового відчуження нерухомості не змінює його статусу фізичної особи та не створює підстав для оподаткування відповідних доходів за правилами, встановленими для суб`єктів господарювання. Крім того, позивач посилався на положення статей 42 Господарського кодексу України, 50, 51 Цивільного кодексу України та правові висновки Великої Палати Верховного Суду, відповідно до яких підприємницька діяльність пов`язується з державною реєстрацією особи як підприємця, а фізична особа та фізична особа-підприємець є різними правовими статусами. На переконання позивача, контролюючий орган фактично прирівняв його до фізичної особи-підприємця без наявності для цього законних підстав. При посвідченні договорів купівлі-продажу нерухомого майна ним було сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір у порядку, передбаченому статтею 172 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим повторне нарахування податкових зобов`язань суперечить вимогам законодавства. У зв`язку зі сплатою податку під час нотаріального посвідчення правочинів позивач вважав відсутнім і обов`язок щодо подання декларацій про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки, посилаючись на абзац четвертий пункту 179.2 статті 179 Податкового кодексу України. Також стверджував про безпідставність нарахування пені, зазначаючи, що ще у 2021 році контролюючий орган повідомляв про відсутність у нього податкового боргу та заборгованості зі сплати єдиного внеску. Податковий орган неправомірно застосував до нього норми, які регулюють оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, а також нарахував пеню поза межами встановлених Податковим кодексом України строків. Крім того, позивач посилався на принцип правової визначеності, практику Європейського суду з прав людини, зокрема рішення у справі «Щокін проти України», та зазначав, що у разі неоднозначного тлумачення податкового законодавства відповідні сумніви повинні тлумачитися на користь платника податків.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2025 року позов ОСОБА_1 задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, якими на платника податків фізичну особу - ОСОБА_1 , покладено грошове зобов`язання на загальну суму 3 754 456, 07 грн, яка складається з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 3 004 564, 85 грн та 750 891, 22 грн суми пені, нарахованої відповідно до вимог ПКУ (крім статті 129 ПКУ), код платежу 11010500.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16496/14292405, яким на платника податків фізичну особу - ОСОБА_1 , покладено грошове зобов`язання на загальну суму 312 871, 35 грн, яка складається з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 250 297, 08 грн та 62 574, 27 грн суми пені, нарахованої відповідно до вимог ПКУ (крім статті 129 ПКУ), код платежу 11011001.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16497/14292405, яким на платника податків фізичну особу - ОСОБА_1 , покладено грошове зобов`язання у вигляді штрафу на суму 680, 00 грн за ненадання декларації про майновий стан і доходи за 2017 та за 2018 рік (по 340 грн за кожен рік), код платежу 11010500.
Визнано протиправним та скасувати рішення ДПС України від 18 жовтня 2024 року за вих. № 31437/6/99-00-06-01-03-06, яким залишено без змін ППР ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, № 16496/14292405 та № 16497/14292405, а скаргу без задоволення.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ОСОБА_1 судові витрати у розмірі 16 351, 20 грн.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача правила оподаткування, встановлені статтею 177 Податкового кодексу України для фізичних осіб-підприємців, оскільки ОСОБА_1 у спірний період не був зареєстрований як фізична особа-підприємець та здійснював відчуження належного йому нерухомого майна як звичайна фізична особа. Суд зазначив, що набуття статусу фізичної особи-підприємця здійснюється виключно в порядку заяви та не може бути підмінене оцінкою контролюючого органу щодо характеру вчинюваних особою правочинів. Відтак податковий орган не був наділений повноваженнями фактично прирівнювати позивача до фізичної особи-підприємця та покладати на нього податкові обов`язки, передбачені для суб`єктів господарювання. Сам по собі продаж кількох об`єктів нерухомості протягом року не свідчить про набуття особою статусу підприємця та не створює обов`язку застосовувати до отриманих доходів правила оподаткування, встановлені для фізичних осіб-підприємців. Законодавство, чинне у 2017-2018 роках, не містило заборони на відчуження фізичною особою більше одного об`єкта нерухомого майна протягом року, а лише визначало спеціальний порядок оподаткування таких операцій відповідно до статті 172 Податкового кодексу України. Всі договори купівлі-продажу укладалися позивачем саме як фізичною особою, а податок на доходи фізичних осіб сплачувався за ставкою 5 відсотків у порядку, передбаченому зазначеною нормою. Висновки акта перевірки про здійснення позивачем підприємницької діяльності ґрунтуються виключно на кількості вчинених операцій та спрямованості їх на отримання прибутку, проте не підтверджені належними доказами провадження господарської діяльності без державної реєстрації. При цьому акт перевірки не містить достатніх доказів того, що позивач фактично здійснював діяльність як суб`єкт господарювання, а відтак висновки контролюючого органу про необхідність оподаткування доходів за правилами статті 177 ПК України є помилковими. Суд врахував правові висновки Верховного Суду про те, що право фізичної особи зареєструватися підприємцем не може перетворюватися на її обов`язок, а фізична особа не повинна сплачувати податки в порядку, встановленому для фізичних осіб-підприємців, лише з огляду на оцінку податкового органу. Відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця виключала виникнення в нього обов`язку подавати податкові декларації за правилами підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України та вести облік доходів і витрат як суб`єкт підприємницької діяльності. Відтак застосування штрафних санкцій за неподання декларацій за 2017 та 2018 роки також є безпідставним. Оскільки податкові повідомлення-рішення були прийняті без належних правових підстав, суд визнав їх протиправними та скасував, а разом із ними й рішення ДПС України, яким за результатами адміністративного оскарження такі податкові повідомлення-рішення були залишені без змін.
В апеляційній скарзі ДПС України, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. Зазначено, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позову, неповно з`ясував обставини справи, не надав належної оцінки доказам контролюючого органу та неправильно застосував норми податкового законодавства. Апелянт наголошує, що податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області прийняті на підставі акта документальної перевірки відповідно до вимог Податкового кодексу України, а висновки про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб, військового збору та неподання податкової звітності є законними й обґрунтованими. ДПС України не погодилася з висновком суду щодо скасування рішення за результатами адміністративного оскарження від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06. Апелянт зазначив, що таке рішення не породжує для платника податків жодних нових правових наслідків, не змінює та не припиняє його прав чи обов`язків, а тому не може вважатися актом, який безпосередньо порушує права позивача. Суд безпідставно визнав зазначену вимогу похідною від вимог щодо скасування податкових повідомлень-рішень, оскільки рішення ДПС України є лише результатом процедури досудового врегулювання спору та не має самостійного юридичного значення для платника податків. На підтвердження цієї позиції апелянт послався на практику Верховного Суду щодо неможливості самостійного оскарження рішень контролюючого органу, прийнятих за результатами адміністративного оскарження. Суд першої інстанції порушив норми процесуального права, зокрема вимоги статті 242 КАС України щодо законності та обґрунтованості судового рішення, не забезпечив повного та всебічного дослідження обставин справи, не навів належних мотивів відхилення доводів контролюючого органу та фактично однобічно оцінив подані докази. Скаржник наголошує на порушенні принципів змагальності сторін та офіційного з`ясування всіх обставин справи, передбачених статтями 2 та 9 КАС України, вважаючи, що суд без достатнього обґрунтування відкинув аргументи відповідачів та не надав належної правової оцінки доказам, які підтверджують правомірність спірних податкових повідомлень-рішень.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС у Миколаївській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. Зазначено, що суд першої інстанції неповно з`ясував фактичні обставини справи, неналежно оцінив подані контролюючим органом докази та дійшов помилкових висновків щодо правової природи діяльності позивача та порядку її оподаткування. Спірні податкові повідомлення-рішення прийняті за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної на підставі наказу від 25 січня 2024 року №101-п, під час якої встановлено отримання позивачем значних доходів від систематичного продажу об`єктів нерухомого майна протягом 2016-2018 років. За період 2017-2018 років позивач здійснив продаж дев`яти об`єктів нерухомості на загальну суму понад 21 млн грн, а його діяльність мала систематичний характер та була спрямована на отримання прибутку від придбання і подальшого відчуження житлової нерухомості. Такі дії відповідають ознакам господарської та підприємницької діяльності, визначеним Господарським кодексом України та Податковим кодексом України, незалежно від того, що позивач не був зареєстрований як фізична особа-підприємець. У зв`язку з цим доходи від продажу нерухомості підлягали оподаткуванню за правилами статті 177 ПК України як доходи від підприємницької діяльності, а не за пільговим режимом оподаткування операцій з продажу нерухомого майна фізичною особою. Суд безпідставно відхилив доводи контролюючого органу про системність та прибутковий характер діяльності позивача. На підтвердження своєї позиції ГУ ДПС посилалося на визначення господарської діяльності, наведене у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, положення статей 3 та 42 Господарського кодексу України, а також на роз`яснення, викладені у постанові Пленуму Верховного Суду України від 25 квітня 2003 року № 3, відповідно до яких систематичне здійснення діяльності з метою отримання прибутку свідчить про її підприємницький характер. Комплекс послідовних дій із придбання та подальшого продажу значної кількості однотипних об`єктів нерухомості свідчить про фактичне здійснення позивачем підприємницької діяльності без державної реєстрації. Позивач не подав декларації про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки, хоча був зобов`язаний це зробити з огляду на характер отриманих доходів. На думку апелянта, неподання таких декларацій обґрунтовано стало підставою для визначення грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та застосування штрафних санкцій. При цьому контролюючий орган наголошував, що позивач мав достатньо часу для самостійного виправлення порушень та подання відповідної звітності, однак жодних дій для усунення виявлених порушень не вчинив. Рішення суду не відповідає вимогам статті 242 КАС України, оскільки ухвалене без всебічного та повного дослідження доказів і обставин справи. Суд фактично не навів належних мотивів відхилення доводів відповідача, не врахував результати перевірки та неправильно застосував норми матеріального права, що призвело до помилкового висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень.
У відзиві на апеляційну скаргу ДПС України представник позивача просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Зазначає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та дійшов обґрунтованого висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень і рішення ДПС України, оскільки нерухоме майно реалізовувалося позивачем як фізичною особою, а не суб`єктом підприємницької діяльності. Під час продажу об`єктів нерухомості ним було виконано вимоги статті 172 Податкового кодексу України, а податок на доходи фізичних осіб за ставкою 5 відсотків сплачувався до нотаріального посвідчення відповідних договорів. Положення Податкового кодексу України не містять вимоги щодо обов`язкової реєстрації фізичної особи як підприємця у разі продажу протягом року кількох об`єктів нерухомого майна. Чинне законодавство лише визначає особливості оподаткування таких операцій, а здійснення підприємницької діяльності є правом, а не обов`язком особи. Податковий орган не наділений повноваженнями самостійно надавати фізичній особі статус суб`єкта підприємницької діяльності та покладати на неї додаткові податкові обов`язки, передбачені для фізичних осіб-підприємців. Щодо доводів апеляційної скарги ДПС України представник позивача зазначає, що рішення контролюючого органу вищого рівня від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06 є актом індивідуальної дії, який безпосередньо впливає на права та обов`язки платника податків та відповідно до пункту 56.10 статті 56 Податкового кодексу України може бути оскаржений у судовому порядку. Висновки ДПС України про неможливість самостійного оскарження такого рішення суперечать вимогам податкового законодавства та правовим висновкам Верховного Суду. Рішення ДПС України не відповідає вимогам пунктів 56.4 та 56.8 статті 56 Податкового кодексу України, оскільки під час адміністративного оскарження контролюючий орган не довів правомірності висновків акта перевірки та прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень, а саме рішення за результатами розгляду скарги не містить належного мотивування. Представник позивача вказує, що оскільки суд першої інстанції визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення, то рішення ДПС України, предметом якого була перевірка їх правомірності, також є незаконним і підлягає скасуванню.
У відзиві на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Миколаївській області представник позивача просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Зазначає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та дійшов обґрунтованого висновку про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки позивач здійснював відчуження належного йому нерухомого майна саме як фізична особа, а не як суб`єкт підприємницької діяльності. При посвідченні договорів купівлі-продажу нерухомого майна було сплачено податок на доходи фізичних осіб у порядку, передбаченому статтею 172 Податкового кодексу України, а тому підстав для застосування до спірних правовідносин статті 177 ПК України не існувало. Податкове законодавство ні у 2017 році, ні у 2018 році не містило вимоги щодо обов`язкової державної реєстрації фізичної особи як підприємця у разі продажу більше одного об`єкта нерухомого майна протягом року. Стаття 172 ПК України прямо передбачає порядок оподаткування таких операцій, так як встановлює різні ставки податку залежно від кількості відчужених об`єктів нерухомості, не пов`язуючи при цьому здійснення відповідних правочинів із набуттям статусу фізичної особи-підприємця. Контролюючий орган фактично створив новий податковий обов`язок, який не передбачений законом. Право на здійснення підприємницької діяльності є правом особи, а не її обов`язком, а тому податковий орган не може самостійно визнавати фізичну особу підприємцем поза встановленою законом процедурою державної реєстрації. Відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця виключає можливість застосування до нього положень статті 177 ПК України щодо оподаткування доходів від підприємницької діяльності, а також обов`язків щодо ведення книги обліку доходів і витрат та подання декларацій, передбачених для фізичних осіб-підприємців. Всі операції з відчуження нерухомого майна здійснювалися з дотриманням вимог статті 172 ПК України, а приватні нотаріуси, які посвідчували відповідні договори, виконували функції податкових агентів та перевіряли факт сплати необхідних податків до бюджету. До кожного договору були долучені платіжні документи, що підтверджують сплату податку за ставкою 5 відсотків, а відповідачі не надали доказів, які б спростовували ці обставини. Відповідно до абзацу четвертого пункту 179.2 статті 179 ПК України у нього був відсутній обов`язок щодо подання декларацій про майновий стан і доходи, оскільки доходи були отримані від операцій з продажу нерухомого майна, податок з яких сплачено до нотаріального посвідчення договорів. Відтак і застосування штрафних санкцій за неподання декларацій є безпідставним. Додатково зазначено, що ще у 2021 році контролюючий орган повідомляв про відсутність у позивача податкового боргу за відповідний період, тоді як у 2024 році безпідставно визначив податкові зобов`язання за той самий період. Також представник позивача послався на практику Верховного Суду, зокрема постанови від 25 травня 2020 року у справі № 810/1963/18, від 27 лютого 2018 року у справі № 826/1513/17, від 29 квітня 2021 року у справі № 320/6192/19, від 28 травня 2021 року у справі № 1.380.2019.006091, від 03 серпня 2022 року у справі № П/320/498/20 та від 01 жовтня 2025 року у справі № 320/4714/20, в яких сформульовано висновок про те, що право фізичної особи зареєструватися підприємцем не може перетворюватися на її обов`язок, а доходи особи, яка не має статусу фізичної особи-підприємця, не можуть оподатковуватися за правилами, встановленими для підприємницької діяльності. У зв`язку з цим представник позивача вважає висновки суду першої інстанції законними та обґрунтованими, а доводи апеляційної скарги такими, що не спростовують правильності ухваленого рішення.
Згідно з частинами першою та другою статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та їх правову оцінку, правильність застосування норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги підлягають частковому задоволенню.
З матеріалів справи вбачається, що на підставі підпункту 20.1.2 пункту 20.1 статті 20 розділу 1, статті 42, підпункту 75 пункту 75.1 статті 75, пункту 78.2 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82 розділу ІІ, підпункту 69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями та пункту 2 частини першої статті 13, пункту 925 розділу VII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 08 лишня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями), у зв`язку з отриманням заяви платника податків фізичної особи ОСОБА_1 від 26 грудня 2023 року № б/н (вх. № 48205/6 від 26 грудня 2023 року) про проведення податкової перевірки та наказу від 25 січня 2024 року № 101-п, виписаного Головним управлінням ДПС у Миколаївській області, заступником начальника відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС у Миколаївській області Цимбал Галина Володимирівною та головним державним інспектором відділу позапланових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС у Миколаївської області Грозою Юлією Сергіївною, проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ППФО ОСОБА_2 , податкова адреса: АДРЕСА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 січня 2016 по 31 грудня 2018 року відповідно до затвердженого плану перевірки, наведеного до акту перевірки.
У період з 26 лютого 2024 року по 28 лютого 2024 року та з 10 травня 2024 року по 13 травня 2024 року було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт від 28 травня 2024 року № 10384/14-29-24-05/ НОМЕР_1 .
Актом перевірки встановлено порушення позивачем:
- пункту 172.2, підпункту 177.3.1 пункту 177.3, підпунктів 177.4.1-177.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, ППФО ОСОБА_1 занизив податок на доходи з фізичних осіб на загальну суму 3 003 564, 85 грн, в тому числі по періодам: за 2017 рік у сумі 1 695 084, 55 грн, за 2018 рік у сумі 1 308 480, 30 грн;
- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, ППФО ОСОБА_1 занизив військовий збір, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 250 297, 08 грн, в тому числі по періодам: за 2017 рік на суму 141 257, 05 грн, за 2018 рік на суму 109 040, 03 грн;
- підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 розділу ІІ, пункти 177.5, 177.11 статті 177 розділу IV ПК України, ППФО ОСОБА_1 не подав до контролюючого органу Декларації про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки.
За наслідками розгляду заперечень платника податків, висновки акту перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення, відповідно до листа від 27 червня 2024 року № 237/10384/14-29-24-06/ НОМЕР_1 .
ГУ ДПС у Миколаївській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення від 01 серпня 2024 року:
- № 16496/14292405, яким ОСОБА_3 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 312 871, 35 грн, у тому числі за податковими та/або іншими зобов`язаннями у розмірі 250 297, 08 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 65 574, 27 грн;
- № 16495/14292405, яким ОСОБА_3 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 3 754 456, 07 грн, у тому числі за податковими та/або іншими зобов`язаннями у розмірі 3 003 654, 85 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 750 891, 22 грн;
- № 16497/14292405, яким до ОСОБА_3 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 680, 00 грн за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування.
Рішенням ДПС України від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06 залишено без змін ППР ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, № 16496/14292405, № 16496/14292405, а скаргу - без задоволення.
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та рішенням, прийнятим за наслідками розгляду скарги, позивач звернувся до суду з позовом.
Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує наступне.
Статтею 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відтак, підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.
Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.
У той же час, громадянин, який бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, стає суб`єктом підприємництва після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур.
Відповідно до приписів статті 42 Конституції України кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.
За приписами частин 2-3 статті 50 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.
Якщо особа розпочала підприємницьку діяльність без державної реєстрації, уклавши відповідні договори, вона не має права оспорювати ці договори на тій підставі, що вона не є підприємцем.
Згідно із частиною 1 статті 51 ЦК України до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
Частиною 1 статті 128 ГК України встановлено, що громадянин визнається суб`єктом господарювання у разі здійснення ним підприємницької діяльності за умови державної реєстрації його як підприємця без статусу юридичної особи відповідно до статті 58 цього Кодексу.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 55 ГК України громадяни України визнаються учасниками господарських відносин (тобто є суб`єктами господарювання) за умови їх державної реєстрації як підприємців.
Статтею 58 ГК України встановлено, що суб`єкт господарювання підлягає державній реєстрації як юридична особа чи фізична особа підприємець у порядку, визначеному законом.
При цьому, така реєстрація має відбуватися в добровільному, а не примусовому порядку.
За даними Реєстру прав власності на нерухоме майно слідує, що за період з квітня по грудень 2016 року ОСОБА_3 отримав дохід від продажу 4 об`єктів нерухомого майна у сумі 36 322, 35 тис грн та за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року позивачем здійснено продаж 9 об`єктів нерухомого майна на загальну суму 21 676, 47 тис грн.
З урахуванням документально підтверджених витрат сума чистого доходу (прибутку) позивача склала за 2017 рік 9417, 136 тис грн та за 2018 рік 7 269, 335 тис грн.
В акті перевірки зазначено, що діяльність платника податків фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) є системною та передбачає отримання прибутку від придбання та подальшого продажу житлової нерухомості, що є характерною рисою підприємницької діяльності.
Таким чином, на переконання ГУ ДПС у Миколаївській області, доходи отримані позивачем від здійснення господарської діяльності, тому повинні були оподатковуватися на загальних підставах, відповідно до статті 177 ПК України.
Щодо вказаних висновків податкового органу, слід зазначити наступне.
Відповідно до частини 1 статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» від 15 травня 2003 року № 755-IV державна реєстрація проводиться за заявницьким принципом.
Тобто, реєстрація фізичної особи підприємцем проводиться лише за наявності відповідного наміру (волевиявлення), який реалізується шляхом подання відповідної заяви.
На підставі зазначеного, законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу фізичної особи-підприємця в обхід встановленій процедурі, в тому числі й за рішенням будь-якого суб`єкта владних повноважень (в даному випадку органу ДПС). Вчинення таких дій суб`єктом владних повноважень безумовно свідчить про порушення принципу належного урядування та безпідставне втручання до майнових прав фізичної особи.
Колегія суддів звертає увагу, що контролюючий орган фактично здійснив самостійну перекваліфікацію правового статусу позивача з фізичної особи на фізичну особу-підприємця виключно виходячи з власної оцінки характеру вчинених ним правочинів. Водночас чинне законодавство не наділяє органи державної податкової служби повноваженнями щодо встановлення або зміни правового статусу особи поза процедурою державної реєстрації. Такий підхід суперечить принципу правової визначеності та вимогам частини другої статті 19 Конституції України, відповідно до якої органи державної влади зобов`язані діяти виключно в межах наданих законом повноважень.
Судом першої інстанції встановлено, що позивач не є та ніколи не був зареєстрованим як фізична особа-підприємець (суб`єкт господарювання), а тому оподаткування його доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених ПК України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.
Верховний Суд у постанові від 25 травня 2020 року у справі № 810/1963/18, з посиланням на правову позицію Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладену у постанові від 27 лютого 2018 року у справі № 826/1513/17, зазначив, що право платника податків зареєструватися фізичною особою-підприємцем не може бути обов`язком; платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для фізичної особи-підприємця.
Порядок оподаткування операцій з продажу об`єктів нерухомого майна у період, що охоплювався проведеною документальною перевіркою (2017-2018 роки) регламентувався статтею 172 ПК України.
Відповідно до пункту 172.1 статті 172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.
Умова щодо перебування такого майна у власності платника податку понад три роки не розповсюджується на майно, отримане таким платником у спадщину.
Пунктом 172.2 статті 172 ПК України встановлено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5 %.
У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об`єкта незавершеного будівництва.
За правилами пункту 172.3 статті 172 ПК України дохід від продажу об`єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об`єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону.
Сам факт існування у статті 172 ПК України спеціального порядку оподаткування другого та наступних продажів об`єктів нерухомості фізичною особою свідчить про те, що законодавець прямо допускав можливість неодноразового відчуження нерухомого майна фізичними особами без набуття ними статусу суб`єкта підприємницької діяльності. В іншому випадку встановлення спеціальних правил оподаткування таких операцій для фізичних осіб було б позбавлене правового змісту.
Згідно із підпунктом 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Отже, відповідальність за порушення норм Кодексу в разі здійснення особою функцій податкового агента покладається саме на цю особу.
Пунктом 18.1 статті 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.
Відповідно до пункту 172.4 статті 172 ПК України під час проведення операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору та щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про такий договір, включаючи інформацію про його вартість та суму сплаченого податку в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.
Статтею 171 ПК України визначено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.
Згідно з підпунктом «а» пункту 172.5 статті 172 ПК України сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи: особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни;
У спірних правовідносинах податковим агентом позивача є приватні нотаріуси, які посвідчували договори купівлі-продажу об`єктів житлової нерухомості. При цьому, як зазначив позивач, що не спростовано відповідачем, до кожного договору купівлі-продажу, вчиненого позивачем, долучено відповідні розрахункові документи (квитанції), які підтверджують сплату ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5 % від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна згідно з пунктом 167.2 статті 167 ПК України.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Водночас, відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом (пункт 167.2 статті 167 ПК України).
Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
З аналізу наведених норм податкового законодавства можна дійти висновку про те, що розмір ставки податку та порядок сплати визначається в залежності від статусу такого платника, що є відмінними для фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців. При цьому, положення статті 177 ПК України застосовуються виключно щодо фізичних осіб-підприємців.
Враховуючи, що позивач є фізичною особою та не зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця, усі договори купівлі-продажу об`єктів нерухомого майна укладалися ним саме як фізичною особою, висновок податкового органу про порушення позивачем пункту 177.2 статті 177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб є помилковим, оскільки за відсутності факту реєстрації позивача в якості фізичної особи-підприємця, норми цієї статті до нього застосованими бути не можуть.
Посилання контролюючого органу на те, що діяльність позивача щодо продажу об`єктів нерухомості має ознаки підприємницької, не спростовує той факт, що позивач не зареєстрований як фізична особа-підприємець. Заборони щодо продажу фізичними особами протягом року більше як одного об`єкта нерухомого майна діюче законодавство не передбачає, а лише встановлює для цього відповідний режим оподаткування, передбачений статтею 172 ПК України, який в даному випадку позивачем був дотриманий.
При цьому сама по собі кількість укладених договорів купівлі-продажу нерухомого майна не може бути самостійною та достатньою підставою для висновку про здійснення особою підприємницької діяльності. Податковий орган не надав доказів існування організованої господарської діяльності позивача, залучення працівників, здійснення рекламної діяльності, ведення бухгалтерського чи податкового обліку як суб`єкта господарювання, а також інших обставин, які б свідчили про фактичне функціонування позивача як підприємця. Наведені в акті перевірки висновки ґрунтуються виключно на припущенні про підприємницький характер діяльності позивача.
Для оподаткування позивача як фізичної особи-підприємця необхідною є норма закону, яка б прямо передбачала обов`язок офіційно зареєструвати такий статус при здійсненні конкретних (систематичних протягом певного визначеного періоду) дій з відчуження нерухомого майна.
Стосовно висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України, яким передбачено обов`язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, суд зазначає, що вказана норма застосовується виключно щодо фізичних осіб-підприємців, до яких позивач не відноситься, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.
Так, відповідно до підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.
З огляду на відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця та відсутність обов`язку щодо набуття такого статусу в імперативному порядку, у позивача не виникло обов`язку по веденню Книги обліку доходів і витрат фізичні особи-підприємці.
З огляду на недоведеність відповідачем факту здійснення позивачем підприємницької діяльності та відсутність у нього у спірний період статусу фізичної особи-підприємця, колегія суддів вважає безпідставним застосування до спірних правовідносин положень статті 177 Податкового кодексу України. Відтак визначення позивачу грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та штрафних санкцій як особі, що здійснює підприємницьку діяльність, не відповідає вимогам податкового законодавства. У зв`язку з цим колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та відсутність підстав для їх збереження в силі.
Наведені висновки узгоджуються з правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 29 квітня 2021 року у справі № 320/6192/19, від 28 травня 2021 року у справі № 1.380.2019.006091, від 01 жовтня 2025 року у справі № 320/4714/20.
Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення ДПС України від 18 жовтня 2024 року за вих. № 31437/6/99-00-06-01-03-06, яким залишено без змін ППР ГУ ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, № 16496/14292405 та № 16497/14292405, а скаргу - без задоволення, колегія суддів зазначає наступне.
Статтею 55 Конституції України встановлено, що кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Конституційний Суд України, вирішуючи питання, порушені в конституційному зверненні і конституційному поданні щодо тлумачення частини другої статті 55 Конституції України, у Рішенні від 14 грудня 2011 року № 19-рп/2011 зазначив, що права і свободи людини та їх гарантії визначають зміст і спрямованість діяльності держави (частина друга статті 3 Конституції України). Для здійснення такої діяльності органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові і службові особи наділені публічною владою, тобто мають реальну можливість на підставі повноважень, установлених Конституцією і законами України, приймати рішення чи вчиняти певні дії. Особа, стосовно якої суб`єкт владних повноважень прийняв рішення, вчинив дію чи допустив бездіяльність, має право на захист. Право на судовий захист передбачає можливість звернення до суду за захистом порушеного права, але вимагає, щоб порушення, про яке стверджує позивач, було обґрунтованим. Таке порушення прав має бути реальним, стосуватися індивідуально виражених прав або інтересів особи, яка стверджує про їх порушення.
Відповідно до частини третьої статті 124 Конституції України, юрисдикція судів поширюється на будь-який юридичний спір та будь-яке кримінальне обвинувачення. У передбачених законом випадках суди розглядають також інші справи.
Відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 1 грудня 2004 року № 18-рп/2004 поняття «порушене право», за захистом якого особа може звертатися до суду і яке вживається в низці законів України, має той самий зміст, що й поняття «охоронюваний законом інтерес». Щодо останнього, то в цьому ж Рішенні Конституційний Суд України зазначив, що поняття "охоронюваний законом інтерес" означає правовий феномен, який: а) виходить за межі змісту суб`єктивного права; б) є самостійним об`єктом судового захисту та інших засобів правової охорони; в) має на меті задоволення усвідомлених індивідуальних і колективних потреб; г) не може суперечити Конституції і законам України, суспільним інтересам, загальновизнаним принципам права; д) означає прагнення (не юридичну можливість) до користування у межах правового регулювання конкретним матеріальним та/або нематеріальним благом; є) розглядається як простий легітимний дозвіл, тобто такий, що не заборонений законом. Охоронюваний законом інтерес регулює ту сферу відносин, заглиблення в яку для суб`єктивного права законодавець вважає неможливим або недоцільним.
Отже, гарантоване статтею 55 Конституції України й конкретизоване у законах України право на судовий захист передбачає можливість звернення до суду за захистом порушеного права, але вимагає, щоб порушення, про яке стверджує позивач, було обґрунтованим. Таке порушення прав має бути реальним, стосуватися індивідуально виражених прав або інтересів особи, яка стверджує про їх порушення.
Відповідно до пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.
У своїй практиці Європейський суд з прав людини неодноразово наголошував, що право на доступ до суду, закріплене у статті 6 Конвенції, не є абсолютним: воно може підлягати дозволеним за змістом обмеженням, зокрема, щодо умов прийнятності скарг. Такі обмеження не можуть зашкоджувати самій суті права доступу до суду, мають переслідувати легітимну мету, а також має бути обґрунтована пропорційність між застосованими засобами та поставленою метою (пункт 33 рішення від 21 грудня 2010 року у справі «Перетяка та Шереметьєв проти України»).
Згідно з частиною першою статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.
Тобто, обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражених права чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення.
При цьому, неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб`єктивних прав та обов`язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов`язку.
Так, рішення суб`єкта владних повноважень є таким, що порушує права і свободи особи в тому разі, якщо по-перше, таке рішення прийняте суб`єктом владних повноважень поза межами визначеної законом компетенції, а по-друге, оспорюване рішення є юридично значимим, тобто таким, що має безпосередній вплив на суб`єктивні права та обов`язки особи шляхом позбавлення можливості реалізувати належне цій особі право або шляхом покладення на цю особу будь-якого обов`язку.
Згідно з усталеною практикою Верховного Суду, рішення, прийняте за результатами вирішення податкового спору у порядку досудового врегулювання, само по собі не має юридичного значення для цілей створення правових наслідків для платника податків, оскільки не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право та покладення на нього будь-якого обов`язку.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 31 травня 2019 у справі № 826/1023/16, від 11 червня 2019 року у справі № 826/45/18, від 24 червня 2019 року у справі №826/11001/15, від 8 квітня 2021 року у справі № 640/16779/19.
З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що скасування рішення ДПС України від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06, за умови оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень, безпосередньо не відновить права та інтереси позивача у спірних правовідносинах, у зв`язку з чим також відсутні підстави для задоволення позовної вимоги у цій частині.
Таким чином, суд першої інстанції, задовольняючи позовну вимогу щодо скасування рішення ДПС України від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06, неправильно застосував норми матеріального права, які регулюють право особи на судовий захист та визначають юридичне значення рішень контролюючого органу, прийнятих за результатами адміністративного оскарження. Зазначене відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 КАС України є підставою для скасування рішення суду в цій частині з ухваленням нового судового рішення.
Таким чином, апеляційні скарги ДПС України та ГУ ДПС у Миколаївській області підлягають частковому задоволенню, рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення ДПС України від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06 підлягає скасуванню з прийняттям у цій частині нового рішення про відмову в задоволенні позову.
В іншій частині рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, підстави для його скасування або зміни відсутні.
Підстав для нового розподілу судових витрат колегія суддів не вбачає, оскільки рішення суду першої інстанції скасовується виключно в частині похідної позовної вимоги, задоволення якої не впливає на результат розгляду основного спору.
Керуючись статтями 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області та Державної податкової служби України задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2025 року скасувати в частині задоволення позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення Державної податкової служби України від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06, яким залишено без змін податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 01 серпня 2024 року № 16495/14292405, № 16496/14292405 та № 16497/14292405, а скаргу залишено без задоволення.
Ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення Державної податкової служби України від 18 жовтня 2024 року № 31437/6/99-00-06-01-03-06 відмовити.
В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.
Судді: Безименна Н.В.
Тереза Ю.О.
Повний текст постанови виготовлено 17.06.2026.