ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
29 червня 2026 року м.Дніпро справа № 160/29212/25
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Баранник Н.П.,
суддів: Малиш Н.І., Щербака А.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року у справі № 160/29212/25 (суддя Неклеса О.М., справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження, в порядку письмового провадження) за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі позивач) звернулася до суду з позовом, в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі відповідач) від 04.06.2025 року № [номер приховано] на суму 391 139 грн..
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року позовні вимоги позивача було задоволено, судом визнано протиправним та скасоване спірне рішення відповідача.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу. В скарзі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неналежну оцінку судом доказів у справі, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог позивача відмовити повністю.
В обґрунтування вимог скарги відповідач вказав, що ФОП ОСОБА_1 перебуває на обліку на спрощеній системі оподаткування (2 група, ставка 20 відсотків) та в ході проведення перевірки здійснювала продаж товарів, визначених абзацом другим п. 12 ст. 3 Закону №265, але на момент початку перевірки не надала до перевірки посадовим особам органу ДПС документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу, чим порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону №265. Факт відсутності документів підтверджено поясненням, наданим ФОП ОСОБА_1 про те, що станом на 22.04.2025 надати документи не може, оскільки вони відсутні у місті продажу (господарському об`єкті). Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності.
Відповідач не погоджується з висновками суду щодо протиправності спірного податкового повідомлення-рішення, вважає його законним.
Позивач своїм правом подати письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача не скористалась.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст.311 КАС України.
Перевіривши обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
З матеріалів справи встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрована у встановленому порядку як фізична-особа-підприємець, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про реєстрацію №200224000[телефон приховано] від 16.09.2021; основний вид економічної діяльності згідно КВЕД: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.
Згідно доповідної записки від Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про призначення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з поданням суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності при використанні реєстраторів розрахункових операцій із нульовими показниками, а саме фіскальний звіт за 29.07.2024 подано з нульовими показниками.
Наказом від 22.04.2025 №1662-п, з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), на підставі пп. 80.2.4 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України) Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області призначено до проведення фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за адресою господарської одиниці: АДРЕСА_1 , 1-й поверх (приміщення №113, №114), з 22.04.2025 тривалістю не більше 10 діб, період діяльності, який перевіряється: з 01.06.2022 по дату завершення фактичної перевірки, з урахуванням вимог ст. 102 ПК України.
Посадовими особами контролюючого органу пред`явлено позивачу направлення на перевірку від 22.04.2025 №4446, від 22.04.2025 №4447, від 30.04.2025 №4731, проте, позивач від підпису у направленнях відмовилася, що підтверджується актами відмови від підпису у направленні від 30.04.2025 №000558/1, від 02.05.2025 №000558/2.
У ході перевірки позивачу надано письмову вимогу перевіряючих про надання платником податків документів від 22.04.2025, яку отримано позивачем, про що свідчить її підпис.
22.04.2025 позивачем надано перевіряючим пояснювальну про те, що надати на вимогу перевіряючих документи щодо ведення обліку ТМЦ та первинні документи на них не видається можливим, оскільки позивач є приватним підприємцем, облік товару він не веде. Всі первинні документи знаходяться у бухгалтера на офісі.
За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області складено акт (довідку) фактичної перевірки, зареєстрований від 05.05.2025 за №2028/04-36-07-08/РРО-2708900208 (далі - акт перевірки), який направлено позивачу засобами поштового зв`язку, оскільки позивач від підпису та отримання акта перевірки відмовилася, про що вчинено запис в акті перевірки.
Під час перевірки контролюючим органом встановлено не ведення позивачем обліку товарних запасів у встановленому законодавством порядку на загальну суму 391 139,00 грн. До перевірки надано документи щодо походження та ведення обліку ТМЦ, продаж яких здійснювався за період з 25.07.2023 по 15.04.2025. Документи, що підтверджують облік, походження товарних запасів, з 22.04.2025 по 01.05.2025 на суму 391139,00 грн (згідно опису товару додатком до акта) до перевірки не надані.
Згідно висновків акта перевірки встановлено порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами та доповненнями).
21.05.2025 позивачем подано Головному управлінню ДПС у Дніпропетровській області заперечення на акт перевірки, в якому наголошено на необґрунтованості та невідповідності законодавству висновків акта перевірки.
29.05.2025 позивачем подано Головному управлінню ДПС у Дніпропетровській області додаткові пояснення до заперечення на акт перевірки.
Листом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №51863/6/04-36-07-08-16 від 04.06.2025 позивачу повідомлено про те, що висновки акта перевірки є правомірними, а заперечення позивача залишено без задоволення.
На підставі висновків акта перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.06.2025 №[номер приховано] (форма "С"), яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 391 139,00 грн.
08.07.2025 позивачем подано скаргу до Державної податкової служби України щодо недодержання норм діючого законодавства Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області при складанні акта перевірки та при винесенні податкового повідомлення-рішення.
Рішенням Державної податкової служби України від 28.08.2025 №25115/6/99-00-06-03-02-06 за результатами розгляду скарги спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення №[номер приховано] від 04.06.2025 (форма "С") протиправним, позивач звернулась до суду з позовом про його скасування.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, прийшов до висновку, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а тому, висновки відповідача про порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" є необґрунтованими.
Колегія судів погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
За визначенням у пунктах 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (пп. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України).
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, яка визначає повноваження контролюючих органів, контролюючі органи мають, зокрема, право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п. 80.1 ст. 80 ПК України).
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.07.1995 (надалі - Закон №265/95-ВР).
Законом №1914-IX, який набрав чинності 01.01.2022, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції (чинній на час існування спірних правовідносин) викладено у такій редакції: "Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Стаття 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
У постанові від 27.12.2023 у справі №280/1998/23 Верховний Суд зазначив, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо обов`язку суб`єкта господарювання надати облікові документи) та статті 20 цього Закону (щодо відповідальності за ненадання таких документів) є словосполучення "товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу", яке міститься у кожній з цих норм. Отже, згідно з нормами пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний надати облікові документи лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки знаходились у місці продажу, а не за весь період, що охоплений перевіркою.
Діючим законодавством не передбачено того, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" покладено на уповноважену особу, і сам факт відсутності цих документів за місцем реалізації товару на час здійснення фактичної перевірки не може бути підставою для застосування штрафних санкцій, оскільки відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР.
Отже, до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та/або здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Відтак, ключовим у спірних правовідносинах є саме факт ведення належного обліку товарів, а не факт наявності на момент фактичної перевірки документів, які засвідчують цей факт.
Тому, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а тому, висновки відповідача про порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" є необґрунтованими.
Судом було встановлено, та не заперечувалося відповідачем, що позивачем до перевірки було надано первинні документи, зокрема, видаткові накладні, форми обліку товарних запасів.
За змістом статті 20 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Проте, кожна із зазначених умов кореспондується з обов`язком платника податків надавати під час перевірки облікові та первинні документи на товари, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
Судом встановлено, що жодної вимоги про проведення інвентаризації у магазині, де здійснює діяльність позивач, контролюючим органом не вручалося та не направлялося, доказів зворотного до матеріалів справи не надано.
У свою чергу, позивачем були надані необхідні первинні документи.
Відтак, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що позивачем надано належні та допустимі докази, якими спростовано висновки контролюючого органу щодо виявлених під час перевірки порушень, за якими позивачу спірним податковим повідомленням-рішенням донараховано фінансові санкції. Таке податкове повідомлення-рішення суд обґрунтовано визнав протиправними та скасував.
Проаналізувавши встановлені обставини справи, аргументи відповідача, з якими він пов`язує незаконність та необґрунтованість рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує. Апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає.
Керуючись п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2025 року у справі №160/29212/25 - залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Головуючий - суддя Н.П. Баранник
суддя Н.І. Малиш
суддя А.А. Щербак