П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
------------------------
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
31 липня 2026 р. м. Одеса Справа № 420/29312/25
Головуючий в 1 інстанції: Бездрабко О.І.
Дата і місце ухвалення: 19.02.2026 року, м. Одеса
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Тарновецького І.І.,
суддів: Бойка А.В.,
Шевчук О.А.,
розглянувши апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2026 року у справі №420/29312/25 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В С Т А Н О В И В:
У серпні 2025 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 травня 2025 року №23764/15-32-07-06 та №23766/15-32-07-06, якими до нього застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірах 285000 грн. та 1020 грн. відповідно.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2026 року адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 16 травня 2025 року №23764/15-32-07-06 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 285000 грн.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та неправильне застосування норм чинного законодавства, що, на думку апелянта, призвело до ухвалення незаконного та необґрунтованого судового рішення.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт зазначає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2025 року №23764/15-32-07-06, не врахувавши обставин та доказів, встановлених під час проведення фактичної перевірки позивача. Апелянт вказує, що фактичну перевірку господарської одиниці ФОП ОСОБА_1 проведено на підставі та у спосіб, визначені Податковим кодексом України, а наказ про її проведення відповідав вимогам чинного законодавства та містив достатні правові підстави для здійснення контрольного заходу.
На думку апелянта, суд першої інстанції безпідставно визнав порушення порядку призначення та проведення перевірки такими, що можуть бути підставою для скасування спірного податкового повідомлення-рішення, оскільки будь-які недоліки оформлення наказу про проведення перевірки не вплинули та об`єктивно не могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами перевірки. При цьому апелянт посилається на правові висновки Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду щодо того, що підставою для скасування рішень, прийнятих за результатами перевірки, можуть бути лише такі порушення процедури її призначення або проведення, які вплинули чи могли вплинути на обґрунтованість висновків контролюючого органу.
Крім того, апелянт зазначає, що під час фактичної перевірки встановлено наявність необлікованих товарних запасів, а також порушення вимог законодавства щодо ведення обліку товарних запасів суб`єктом господарювання, у зв`язку з чим застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій було правомірним та відповідало вимогам чинного податкового законодавства.
З огляду на викладене апелянт просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2026 року в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, ухваленим з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, а доводи апеляційної скарги є безпідставними та зводяться до переоцінки доказів, у зв`язку з чим просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
У додаткових письмових поясненнях позивач зазначив, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, оскільки контролюючим органом не доведено вартість необлікованих товарів, яка є обов`язковою умовою для застосування фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Позивач звернув увагу, що вартість усіх п`ятнадцяти скутерів була визначена контролюючим органом виключно зі слів позивача щодо приблизної вартості одного скутера певної марки, тоді як скутери були різних моделей та різного технічного стану, а належних і допустимих доказів вартості кожного з них відповідачем не надано. У зв`язку з цим позивач просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
У додаткових письмових поясненнях відповідач зазначив, що вартість одного скутера у сумі 19 000 грн була повідомлена самим позивачем під час проведення фактичної перевірки, що підтверджується відомістю про результати перевірки, показаннями посадових осіб контролюючого органу та поясненнями самого позивача. На думку відповідача, за відсутності будь-яких первинних документів щодо походження та вартості товару інформація, отримана безпосередньо від платника податків, є належним джерелом для визначення ціни реалізації необлікованого товару, а тому податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій у сумі 285 000 грн є правомірним.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2026 року відкрито апеляційне провадження у справі.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2026 року справу призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні.
Особи, які беруть участь у справі, були належним чином повідомлені про дату, час та місце апеляційного розгляду відповідно до вимог статей 124, 130 Кодексу адміністративного судочинства України.
У судовому засіданні учасники справи надали пояснення по суті спору та не заперечували проти подальшого розгляду справи в порядку письмового провадження.
Враховуючи відсутність заперечень учасників справи, а також те, що обставини, які мають значення для правильного вирішення спору, з`ясовані, а матеріали справи містять достатньо доказів для її вирішення, колегія суддів дійшла висновку про можливість подальшого розгляду справи в порядку письмового провадження.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та пояснення представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 02 березня 2020 року, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС в Одеській області та здійснює господарську діяльність, пов`язану з роздрібною торгівлею транспортними засобами, зокрема мопедами (скутерами), а також іншими товарами.
На підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 03 квітня 2025 року №3730-п, виданого відповідно до положень Податкового кодексу України, та направлень на проведення перевірки від 03 квітня 2025 року посадовими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку господарської одиниці позивача, розташованої за адресою: Одеська область, Подільський район, смт Любашівка, вул. Володимира Князя, буд. 127. Перед початком перевірки посадові особи контролюючого органу пред`явили службові посвідчення, направлення на перевірку та вручили позивачу копію наказу про її проведення, після чого були допущені до здійснення перевірочних заходів.
Під час проведення фактичної перевірки посадовими особами контролюючого органу здійснено огляд місця провадження господарської діяльності, перевірено дотримання позивачем вимог законодавства щодо порядку проведення розрахункових операцій, використання реєстратора розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів, а також витребувано документи, які підтверджують походження товарів та ведення їх обліку.
З матеріалів справи вбачається, що під час проведення перевірки контролюючим органом вручено позивачу письмову вимогу про надання первинних документів, необхідних для проведення перевірки, зокрема документів, що підтверджують походження товарів, їх оприбуткування, придбання, оплату та ведення обліку товарних запасів.
18 квітня 2025 року посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області складено акт про відмову платника податків від надання документів, у якому зазначено, що позивач не надав витребувані контролюючим органом документи, зокрема банківські виписки, прибуткові накладні, документи щодо придбання товарів та документи, які підтверджують право користування приміщенням, де здійснювалася господарська діяльність.
За результатами проведеної фактичної перевірки контролюючим органом складено акт перевірки, у якому зроблено висновок про порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки у місці здійснення господарської діяльності було виявлено товарні запаси, щодо яких, на думку контролюючого органу, не здійснювався належний облік та не було надано документів, що підтверджують їх походження.
В акті перевірки зазначено, що під час проведення перевірки у місці здійснення господарської діяльності знаходилися п`ятнадцять скутерів (мопедів), які, за висновком контролюючого органу, не були обліковані у встановленому законодавством порядку. Вартість зазначених товарних запасів визначена контролюючим органом у загальному розмірі 285 000 грн., виходячи з вартості одного скутера у сумі 19 000 грн., яку, як зазначено в акті перевірки та поясненнях відповідача, повідомив сам позивач під час проведення перевірки.
Не погодившись із висновками акта перевірки, позивач подав до контролюючого органу заперечення, в яких зазначив, що документи щодо походження товару існують, а визначена посадовими особами контролюючого органу вартість усіх п`ятнадцяти скутерів є необґрунтованою, оскільки скутери відрізнялися між собою за моделями, роком випуску, технічним станом та фактичною ринковою вартістю, а названі ним під час перевірки відомості стосувалися лише приблизної вартості одного зі скутерів.
За результатами розгляду матеріалів перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області 16 травня 2025 року прийнято податкове повідомлення-рішення №23764/15-32-07-06, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 285 000 грн за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР, а також податкове повідомлення-рішення №23766/15-32-07-06, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1 020 грн за інше встановлене під час перевірки порушення.
Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до адміністративного суду з цим позовом.
Вирішуючи спір по суті та частково задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив із того, що контролюючим органом дотримано вимог податкового законодавства щодо призначення та проведення фактичної перевірки позивача, а також правомірно встановлено порушення ним пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2025 року №23766/15-32-07-06 про застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 1020 грн. є законним. Разом з тим суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами правильність визначення вартості необлікованих товарних запасів, оскільки при визначенні суми штрафної (фінансової) санкції, застосованої податковим повідомленням-рішенням від 16 травня 2025 року №23764/15-32-07-06, вартість усіх п`ятнадцяти скутерів визначена виходячи з однакової ціни одного транспортного засобу без належного підтвердження ціни реалізації кожного з них, тоді як розмір фінансової санкції відповідно до статті 20 Закону України №265/95-ВР визначається виходячи з вартості необлікованих товарів за цінами їх реалізації. З огляду на недоведеність контролюючим органом правомірності визначення розміру застосованої фінансової санкції суд визнав податкове повідомлення-рішення №23764/15-32-07-06 протиправним та скасував його, а в іншій частині позовних вимог відмовив.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та їх посадові особи зобов`язані діяти виключно на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України адміністративні суди у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України, чи є вони обґрунтованими, тобто прийнятими з урахуванням усіх обставин, що мають значення для їх прийняття, добросовісними, розсудливими, пропорційними та такими, що відповідають іншим критеріям, визначеним цією нормою.
Згідно з частиною другою статті 77 КАС України в адміністративних справах щодо оскарження рішень суб`єкта владних повноважень саме на такого суб`єкта покладається обов`язок доведення правомірності прийнятого ним рішення.
Спірні правовідносини у цій справі регулюються положеннями Податкового кодексу України, Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР), а також Порядком ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року №496 (далі - Порядок №496).
Оскільки доводи апеляційної скарги фактично зводяться до незгоди з висновком суду першої інстанції щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2025 року №23764/15-32-07-06, колегія суддів перевіряє правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального права, які регулюють порядок ведення обліку товарних запасів та визначення розміру фінансової санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання зобов`язані вести облік товарних запасів у порядку, встановленому законодавством, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, а також надавати контролюючим органам під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Згідно зі статтею 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, що не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Отже, законодавець безпосередньо пов`язує розмір фінансової санкції із вартістю необлікованих товарів за цінами їх реалізації. Відтак для правомірного застосування статті 20 Закону №265/95-ВР контролюючий орган повинен довести не лише факт перебування товарів без належного обліку, а й правильність визначення їх вартості, оскільки саме цей показник визначає розмір фінансової санкції. Такий висновок безпосередньо випливає зі змісту статті 20 Закону №265/95-ВР, яка пов`язує розмір фінансової санкції з вартістю необлікованих товарів за цінами їх реалізації. Отже, визначення розміру фінансової санкції можливе лише за умови підтвердження вартості таких товарів належними, допустимими та достатніми доказами.
Як убачається з матеріалів справи, підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2025 року №23764/15-32-07-06 стали висновки контролюючого органу про перебування у місці здійснення господарської діяльності позивача п`ятнадцяти скутерів (мопедів), щодо яких не було надано документів, що підтверджують їх облік та походження. При цьому загальна вартість зазначених транспортних засобів визначена відповідачем у сумі 285 000 грн, виходячи з однакової ціни реалізації кожного скутера у розмірі 19 000 грн.
Разом із тим матеріали перевірки не містять належних та допустимих доказів, які б підтверджували правильність визначення контролюючим органом однакової ціни реалізації кожного із п`ятнадцяти транспортних засобів. Саме по собі посилання відповідача на пояснення позивача щодо орієнтовної вартості одного зі скутерів не може бути достатнім доказом того, що всі інші транспортні засоби мали аналогічну ціну реалізації.
Як убачається з акта фактичної перевірки та відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей, відповідач визначив загальну вартість товарних запасів виключно шляхом множення вартості одного скутера на кількість виявлених транспортних засобів. При цьому матеріали перевірки не містять доказів, які б підтверджували визначення ціни реалізації кожного транспортного засобу саме у розмірі 19 000 грн або свідчили про наявність правових і фактичних підстав для застосування такого способу розрахунку.
Фактично контролюючий орган визначив розмір фінансової санкції на підставі припущення про однакову вартість усіх транспортних засобів, застосувавши розрахунковий спосіб визначення їх вартості. Водночас зі змісту статті 20 Закону №265/95-ВР випливає, що визначення вартості необлікованих товарів має ґрунтуватися на належних та допустимих доказах ціни їх реалізації, а не на припущеннях чи розрахунках, які не підтверджені матеріалами перевірки.
Колегія суддів також враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 30 листопада 2023 року у справі №260/4208/22, відповідно до якої саме суб`єкт владних повноважень повинен довести правомірність прийнятого ним рішення та подати суду всі наявні документи і матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Крім того, у постанові Судової палати з розгляду справ щодо захисту соціальних прав Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 22 жовтня 2020 року у справі №711/1837/18 зазначено, що діяльність органів державної влади здійснюється відповідно до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, який ґрунтується на принципі «дозволено лише те, що прямо передбачено законом», а вчинення суб`єктом владних повноважень дій у спосіб, не передбачений законом, є підставою для визнання таких дій та прийнятих за їх результатами рішень неправомірними.
З огляду на наведене колегія суддів зазначає, що відповідач, визначивши вартість необлікованих товарів виключно шляхом множення орієнтовної вартості одного транспортного засобу на їх кількість, без підтвердження вартості кожного з необлікованих товарів належними та допустимими доказами, фактично визначив розмір фінансової санкції.
Такий підхід не узгоджується зі змістом статті 20 Закону №265/95-ВР, яка пов`язує розмір фінансової санкції з вартістю необлікованих товарів за цінами їх реалізації, а також суперечить принципу законності діяльності органів державної влади, закріпленому частиною другою статті 19 Конституції України, відповідно до якого суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти виключно на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України.
Відтак контролюючий орган не довів належними, допустимими та достатніми доказами правильність визначення вартості необлікованих товарів, яка відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР є основою для визначення розміру фінансової санкції.
За відсутності належного підтвердження цієї обставини контролюючий орган не мав правових підстав для визначення розміру фінансової санкції, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення не може вважатися законним та обґрунтованим.
Наведений висновок узгоджується також із практикою Європейського суду з прав людини. У рішенні у справі «Щокін проти України» Суд наголосив, що втручання держави у право особи на мирне володіння майном повинно відповідати вимогам законності, бути передбачуваним та забезпечувати справедливий баланс між публічними і приватними інтересами. У рішенні у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що національні суди повинні належним чином мотивувати свої рішення та надати оцінку істотним доводам сторін. Відтак застосування фінансової санкції за відсутності належної доказової бази не відповідає вимогам законності втручання у право мирного володіння майном, гарантованого статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та принципу належного здійснення правосуддя.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що Головне управління ДПС в Одеській області не виконало покладений на нього частиною другою статті 77 КАС України обов`язок доведення правильності визначення вартості необлікованих товарів і, як наслідок, розміру застосованої фінансової санкції, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2025 року №23764/15-32-07-06 обґрунтовано визнано протиправним та скасовано.
Інші доводи апеляційної скарги зводяться до переоцінки встановлених судом першої інстанції фактичних обставин справи, не спростовують правильності його висновків та не свідчать про неправильне застосування норм матеріального чи порушення норм процесуального права.
Перевіривши доводи апеляційної скарги в межах статті 308 КАС України, колегія суддів доходить висновку, що суд першої інстанції повно і всебічно з`ясував обставини справи, правильно встановив характер спірних правовідносин, надав належну оцінку доказам, правильно застосував норми матеріального і процесуального права та не допустив порушень, які відповідно до статті 317 КАС України є підставою для скасування або зміни судового рішення.
За таких обставин апеляційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області задоволенню не підлягає, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2026 року відповідно до статті 316 КАС України підлягає залишенню без змін.
Підстави для розподілу судових витрат відповідно до статті 139 КАС України відсутні.
Керуючись статтями 242, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд апеляційної інстанції, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2026 року у справі №420/29312/25 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду в строки та порядку, визначені статтями 328, 329 КАС України.
Головуючий: І.І. Тарновецький
Судді: А.В. Бойко
О.А. Шевчук