ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
28 липня 2026 року м. Дніпро справа № 160/30242/25
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),
суддів: Малиш Н.І., Шлай А.В.,
за участю секретаря судового засідання Бурової А.Ю.,
за учатю:
представника відповідача: Тітенко Ю.В.,
представника позивача: Бурі О.Є.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.02.2026 (суддя суду першої інстанції Дєєв М.В.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі, в адміністративній справі №160/30242/25 за позовом приватного акціонерного товариства «Завод засобів механізації аеропортів» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа: Дніпровська міська рада про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,
УСТАНОВИВ:
20.10.2025 приватне акціонерне товариство «Завод засобів механізації аеропортів» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № [номер приховано] від 10.04.2025 року, згідно з яким ГУ ДПС у Дніпропетровській області було збільшено суму грошового зобов`язання ПрАТ "Завод засобів механізації аеропортів" за платежем Земельний податок з юридичних осіб (код платежу 18010500) на суму 21 115 582 грн., з яких 17 658 129,68 грн. за основним платежем та 3 457 452,92 грн. за штрафними санкціями, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі висновку Акту перевірки № 1113/04-36-07-02/0112848 від 14.03.2025 року.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що відповідачем було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Приватного акціонерного товариства "Завод засобів механізації аеропортів" з питань повноти нарахування плати за землю (земельний податок та/або орендна плата) за земельну ділянку, що перебуває в користуванні Приватного акціонерного товариства "Завод засобів механізації аеропортів" на підставі акту постійного користування від 12.08.1998 №000815 земельною ділянкою площею 5,7038га, яка знаходиться за адресою м.Дніпро, вул.Винокурова, 3 (кадастровий номер - [номер приховано]:04:018:0025) за період з 01.01.2017 року по 31.12.2020 року, за результатами якої складено акт перевірки № 1113/04-36-07-02/0112848 від 14.03.2025 року, на підставі висновків акту було винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення № [номер приховано] від 10.04.2025 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання ПрАТ "Завод засобів механізації аеропортів" за платежем земельний податок з юридичних осіб (код платежу 18010500) на суму 21 115 582 грн., з яких 17 658 129,68 грн. за основним платежем та 3 457 452,92 грн. за штрафними санкціями. Позивач вважає, що вказане податкове повідомлення-рішення є неправомірним та підлягає скасуванню, оскільки не відповідає чинному законодавству та прийняте на підставі хибних висновків, до яких дійшов відповідач в ході проведення перевірки, оскільки позивач не допускав порушення наведених норм податкового законодавства, оскільки самостійно декларував та сплачував свої податкові зобов`язання з земельного податку за користування земельною ділянкою площею 5,7038 га. (кадастровий номер [номер приховано]:04:018:0025), яка знаходиться за адресою м. Дніпро, вул. Дніпросталівська, буд. 3 (колишня назва вулиці Винокурова) за період з 01.01.2017 року по 31.12.2020 року, що підтверджується копіями податкових декларацій з податку на землю за період 2017 - 2020 роки, копіями платіжних документів (виписками банку), а також даними перевірки.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 17.02.2026 задовольнив позовні вимоги ПрАТ «Завод засобів механізації аеропортів». Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №[номер приховано] від 10.04.2025 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання ПрАТ "Завод засобів механізації аеропортів" за платежем Земельний податок з юридичних осіб (код платежу 18010500) на суму 21 115 582 грн., з яких 17 658 129,68 грн. за основним платежем та 3 457 452,92 грн. за штрафними санкціями, прийняте на підставі висновку Акту перевірки № 1113/04-36-07-02/0112848 від 14.03.2025 року.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом невірно було встановлено фактичні обставини справи, зокрема зроблено висновок про посилання Відповідача на примітки до Додатку №1 до Порядку №489. Обґрунтування застосування більшої ставки податку полягало не у відсутності коду КВЦПЗ 2010 у Державному земельному кадастрі, а у відсутності в цілому факту належної реєстрації права власності або права оренди на земельну ділянку. Фактично, більша частина судового рішення, відносно опису Дніпропетровським окружним адміністративним судом встановлених фактичних обставин та застосування певних норм матеріального права, відносно встановлення КФ та застосування до спірних правовідносин Порядку №419 є нерелевантною та такою, що жодним чином не відноситься до спірних правовідносин. З огляду на викладене, посилання Дніпропетровського окружного адміністративного суду на постанови Верховного Суду від 08 квітня 2021 року у справі № 160/10137/19, від 01 квітня 2021 року у справі № 160/8847/19, від 07 грудня 2020 року у справі № 817/1795/17, від 27 січня 2020 року у справі № 804/886/18, як на такі, що містять подібні правовідносини, є безпідставним та необґрунтованим. Також, відносно розбіжностей встановленої суми заниження податкового зобов`язання (19383410,34 грн.) та донарахованого грошового зобов`язання (17658129,69 грн.) за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням зазначає, щосума встановленого в акті заниження земельного податку дійсно не відповідає сумі донарахованого грошового зобов`язання, нарахованого оспорюваним податковим повідомленням рішення з огляду на те, що за період з січня 2018 року по травень 2018 року не було донараховано основний платіж та застосовано штрафні санкцію у зв`язку з тим, що сплинув термін позовної давності.
Дніпровська міська рада подала відзив на апеляційну скаргу, в якій підтримує доводи апеляційної скарги відповідача та просить апеляційну скаргу - задовольнити.
Позивач також подав відзив на апеляційну скаргу, в якому вказав, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог, відтак просить рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача - без задоволення.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзив на апеляційну скаргу, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Підпунктом 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 ПК України визначено, що податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі, як загальність оподаткування - кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу.
Платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом (пункт 15.1 статті 15 ПК України).
Згідно з підпунктами 16.1.3, 16.1.4 пункту 16.1. статті 16 ПК України платники податку зобов`язані подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до пункту 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Згідно пунктом 38.1 статті 38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку (пункт 46.1 статті 46 ПК України).
Податок на майно складається з: податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю (стаття 265 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю є обов`язковим платежем у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками плати за землю є: платники земельного податку:
власники земельних ділянок, земельних часток (паїв);
землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування;
платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.
Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу XII Податкового кодексу України.
Пунктом 270.1 статті 270 ПК України визначено, що об`єктами оподаткування платою за землю є:
об`єкти оподаткування земельним податком: земельні ділянки, які перебувають у власності; земельні частки (паї), які перебувають у власності; земельні ділянки державної та комунальної власності, які перебувають у володінні на праві постійного користування; об`єкти оподаткування орендною платою - земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в користування на умовах оренди.
Базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельної ділянки, нормативну грошову оцінку якої не проведено (пункт 271.1 статті 271 ПК України).
Згідно пунктом 286.1 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є:
а) дані державного земельного кадастру;
б) дані Державного реєстру речових прав на нерухоме майно;
в) дані державних актів, якими посвідчено право власності або право постійного користування земельною ділянкою (державні акти на землю);
г) дані сертифікатів на право на земельні частки (паї);
ґ) рішення органу місцевого самоврядування про виділення земельних ділянок у натурі (на місцевості) власникам земельних часток (паїв);
д) дані інших правовстановлюючих документів, якими посвідчується право власності або право користування земельною ділянкою, право на земельні частки (паї);
е) дані Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначеного у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.
Згідно із пунктом 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, у тому числі право на які фізичні особи мають як власники земельних часток (паїв), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до законодавства. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.
Згідно пп.271.1.1 п.271 ст. 271 ПК України базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.
Відповідно до п. 284.1 ст. 284 ПК України Верховна Рада Автономної Республіки Крим та органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території. Положеннями п. 289.1 ст. 289 ПК України визначено, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, у тому числі право на які фізичні особи мають як власники земельних часток (паїв), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до законодавства.
Відповідно до рішень Дніпровської міської ради №7/11 від 13.07.2016 року, п. 1.6 Додатку №2 рішення №12/18 від 15.02.2017, №13/27 від 06.12.2017 року, №8/30 від 21.02.2018 року, №6/50 від 27.11.2019 року, розмір плати за землю за земельні ділянки, які використовуються юридичними і фізичними особами, в тому числі у разі переходу права власності на будівлі, споруди (їх частини), але право власності на які або право оренди яких в установленому законодавством порядку не оформлено становить 3%.
Як видно з акту перевірки, відповідач під час податкової перевірки отримав та дослідив наданий позивачем Державний акт на право постійного користування земельною ділянкою Серії ДПД72, відповідно до якого ВАТ «ЗЗМА» надано у постійне користування 5,7038 гектарів землі по вул. Винокурова,3.
Водночас, під час перевірки встановлено, що згідно з інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна за адресою : Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Дніпросталевська, будинок 3, параметри запиту: пошук в Державному реєстрі прав на нерухоме майно про: права власності, інші речові права, іпотеки обтяження - відомості відсутні.
Аналогічно відсутні відомості із за запитом у вказані реєстрі по адресі місцезнаходження майна: Дніпропетровська область, м. Дніпропетровськ, вул. Винокурова, буденок 3.
Згідно з інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухове майно, Державного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта із ЄДРПОУ 01128481, параметри пошуку: пошук в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно про право власності, інші речові права, іпотеки, обтяження: відомості щодо земельної ділянки з кадастровим номером [номер приховано]:04:018:0025 - відсутні.
З огляду на відсутність інформації про реєстрацію за позивачем права власності на земельну ділянку в Єдиному державному реєстрі прав на нерухоме майно, відповідач дійшов висновку, що з урахуванням рішення Дніпровської міської рад, яким встановлено місцеві податки, ставка податку із плати за землю має становити 3%.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками контролюючого органу з огляду на таке.
Судом встановлено, що право постійного користування ПрАТ «ЗЗМА» земельною ділянкою площею 5,7038 га (кадастровий номер [номер приховано]:04:018:0025), яка розташована за адресою: Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Дніпросталівська (Винокурова), будинок 3 оформлене актом на право постійного користування землею Серії ДПД 72 від 12.08.1998 року, який було зареєстровано в Книзі записів державних актів за № 000815.
Вказаний Державний акт на право постійного користування землею не був визнаний недійним, позивач наголошує, що він не відмовлявся від права користування землею та користується нею на підставі акту станом на даний час.
При цьому, колегія суддів зазначає, що користувач землею на підставі Державного акту на право постійного користування не має визначеного законом обов`язку реєструвати своє право у створених з 2013 року реєстрах речових прав, така реєстрація відбувається поступово заявочним методом за бажанням особи, або в разі реєстрації нових речових прав.
Так, відповідно до п. 3,4 ст. 3 ЗУ «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень», речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що виникли до 1 січня 2013 року, визнаються дійсними за наявності однієї з таких умов:
1) реєстрація таких прав була проведена відповідно до законодавства, що діяло на момент їх виникнення;
2) на момент виникнення таких прав діяло законодавство, що не передбачало їх обов`язкової реєстрації.
Будь-які дії особи, спрямовані на набуття, зміну або припинення речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, що підлягають державній реєстрації відповідно до цього Закону, можуть вчинятися, якщо речові права на таке майно зареєстровані згідно із вимогами цього Закону, крім випадків, коли речові права на нерухоме майно, що виникли до 1 січня 2013 року, визнаються дійсними згідно з частиною третьою цієї статті у випадках, визначених статтею 28 цього Закону, та в інших випадках, визначених законом. (ч. 4 ст. 3 вказаного Закону)
За таких обставин, колегія суддів констатує, що оскільки право постійного користування ПрАТ «ЗЗМА» земельною ділянкою площею 5,7038 га (кадастровий номер [номер приховано]:04:018:0025), яка розташована за адресою: Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Дніпросталівська (Винокурова), будинок 3 оформлене актом на право постійного користування землею Серії ДПД 72 від 12.08.1998 року, який було зареєстровано в Книзі записів державних актів за № 000815.
Тобто, право користування виникло в 1998 році та було зареєстроване відповідно до законодавства, що діяло на момент його виникнення, право кристування ПрАТ «ЗЗМА» земельною ділянкою площею 5,7038 га (кадастровий номер [номер приховано]:04:018:0025) вважається зареєстрованим у встановленому Законом порядку та визнається державою, незважаючи на те, що позивач не звертався із заявою про внесення інформації про користування землею до Єдиного державного реєстру речових прав.
Відтак, відповідач дійшов необґрунтованого висновку про необхідність застосування підвищеної ставки податку у розмірі 3% при розрахунку розміру плати за землю ПрАТ «ЗЗМА» за спірний період.
Ще однією підставою для застосування відповідачем підвищеної ставки податку у розмірі 3% при розрахунку розміру плати за землю ПрАТ «ЗЗМА» за спірний період став висновок про те, що в Держгеокадастрі відсутня інформація про цільове використання земельної ділянки.
Натомість як видно з витягів з технічної документації про нормативно-грошову оцінку, в них наявна інформація про цільове призначення земельної ділянки.
Вказане також, свідчить про відсутність підстав для застосування підвищеної ставки на рівні 3% при обрахуванні податкового зобов`язання ПрАТ «ЗЗМА».
Стосовно підстав нарахування позивачу податкового зобов`язання з огляду на відсутність в Державному земельному кадастрі інформації про земельну ділянку колегія суддів зазначає таке.
Так, згідно акту перевірки, контролюючим органом під час перевірки було отримано лист Департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради від 12.09.2023 №2/12- 320 «Про надання інформації» з витягами із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (кадастровий номер [номер приховано]:04:018:0025). виданими відділом у м, Дніпро ГУ Держгеокадастру v Дніпропетровській області:
- за 2017 рік -№0504-1846-нго (дата формування витягу 05.04.2019);
- за 2018 рік (станом па 01.07.2018) - №0504-1855-нго (дата формування витягу
05.04.2019);
- на 2019 - 2020 роки (станом на 01.01.2019) - №0504-1854-шо (дата формування
витягу' 05.04.2019).
Згідно отриманої інформації було встановлено заниження задекларованих показників орендної плати у зв`язку з суттєвим заниженням нормативно грошової оцінки земельної ділянки, що є базою оподаткування для обрахунку орендної плати, зокрема:
- за 2017 рік - №0504-1846-нго (дата формування витягу 05.04.2019); згідно якого нормативна грошова оцінка земельної ділянки на 2017 рік складає 163 600 197,86 грн.;
- за 2018 рік (станом на 01.07.2018) - №0504-1855-нго (дата формування витягу 05.04.2019); згідно якого нормативна грошова оцінка земельної ділянки на 2018 рік складає 163 600 197,86 грн.;
- на 2019 (станом на 01.01.2019) - №05 04-1854-нго (дата формування витягу 05.04.2019), згідно якого нормативна грошова оцінка земельної ділянки на 2019 рік складає 245 400 296,79 грн.
Таким чином, нормативна грошова оцінка одиниці площі земельної ділянки
(грн./га) на думку відповідача складає:
- на 2017 рік: 163 600 197,86грн./5.7038га. = 28 682 667,32грн./га.
- на 2018 рік: 163 600 197,86грн./5,7038га. = 28 682 667,32грн./га.
- на 2019 рік: 245 400 296.79грн./5,7038га. = 43 024 000,98грн./га.
- на 2020 рік: 245 400 296.79грн./5,7038га. = 43 024 000,98грн./га.
В свою чергу, в ході проведення перевірки було встановлено, що для обрахунку сум орендної плати за земельну ділянку та декларування сум плати за землю (земельний податок) оцінка одиниці площі земельної ділянки з кадастровим номером [номер приховано]:04:018:0025 загальною площею 5,7038га. суб`єктом господарювання була зазначена у розмірі:
- на 2017 рік: - 17 209 586,59грн./га. (встановлена під час перевірки нормативна грошова оцінка одиниці площі земельної ділянки (грн./га) за зазначений період - 28 682 667,32грн./га.)
- на 2018 рік: - 17 209 586,59грн./га. (встановлена під час перевірки нормативна грошова оцінка одиниці площі земельної ділянки (грн./га) за зазначений період - 28 682 667,32грн./га.)
- на 2019 рік: - 17 209 586,59грн./га. (встановлена під час перевірки нормативна грошова оцінка одиниці площі земельної ділянки (грн./га) за зазначений період - 43 024 000,98грн./га.)
- на 2020 рік: - 17 209 586,59грн./га. (встановлена під час перевірки нормативна грошова оцінка одиниці площі земельної ділянки (грн./га) за зазначений період - 43 024 000,98грн./га.)
Отже, як видно із встановлених обставин справи, відповідач під час перевірки отримав від Департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради інформацію та витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки із іншим (збільшеним) розміром НГО, відтак дійшов висновку, що позивач під час формування податкових декларацій за 2017 - 2020 роки та сплати податкового зобов`язання занизив суму плати за землю.
Натомість, колегія суддів звертає увагу на таке, як видно з матеріалів справи Департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради витяги з про нормативну грошову оцінку земельної ділянки (кадастровий номер [номер приховано]:04:018:0025) виданими відділом у м, Дніпро ГУ Держгеокадастру v Дніпропетровській області датовані пізніше податкового податкового періоду, за який нараховані податкові зобов`язання.
Так, за 2017 рік -дата формування витягу 05.04.2019; за 2018 рік - дата формування витягу 05.04.2019; за 2019 -дата формування витягу 05.04.2019.
Суд зазначає, що додатком 9 до Порядку № 489 визначено форму витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки. При цьому, встановлена форма витягу не містить жодної графи, яка б визначала відповідний період часу, за який слід надати витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.
Верховний Суд у постанові від 19 червня 2025 року у справі №160/11817/20 визнав обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що «відповідач діяв необґрунтовано, сформувавши витяги із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки станом на періоди часу, що вже минулі, оскільки такого правозастосування законодавством не передбачено, а відповідний підхід позбавляє платника податку правової визначеності під час обчислення розміру плати за землю».
Зміст витягу не може змінювати дійсну нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а правомірність його формування може бути перевірена, зокрема, у судовому порядку.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 10.08.2023 року у справі №160/1998/19, від 18.05.2023 року у справі №160/2003/20.
За таких обставин, суд першої інстанції правильно вказав на помилковість розрахунку відповідача розміру земельного податку за 2017-2019 роки на підставі витягів з НГО, сформованих поза межами податкових періодів.
Водночас, колегія суддів зазначає, що позивач надав до суду витяги з технічної документації про НГО земельної ділянки, якими він керувався під час подання декларацій та сплати податку за вказаний період.
Контролюючий орган при донарахуванні сум податку вказав на те, що під час перевірки він отримав лист від Департаменту по роботі з доходами місцевого бюджету Дніпровської міської ради із витягами про нормативну грошовому оцінку земельної ділянки (сформовані поза межами податкового періоду), розмір якої є значно більшим від того, який використовував позивач при формуванні звітності та сплаті податку. Разом з тим, відповідачем під час перевірки не встановлено за рахунок чого з`явилась різниця у розрахунку розміру НГО, чи була наявна інформація про новий розмір НГО в реєстрі станом на час формування позивачем податкової звітності та сплати податку та чи могла бути врахована вказана інформація останнім при поданні звітності та сплаті зобов`язань за 2017 -2019 роки.
Суд зазначає, що вказана обставина мала бути встановлена відповідачем і в розрізі встановлення вини позивача у вчиненні податкового правопорушення, адже відповідачем нараховано штраф в розмірі 25% від суми встановленого заниження на підставі пункту 123.2 статті 123 ПК України.
Так, відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України, вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Згідно з п.123.2 ст. 123 ПК України, Діяння, передбачені пунктом 123.1 (крім діянь, передбачених пунктом 123.2-1) цієї статті, вчинені умисно, -тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Так, відповідно до пункту 109.1. статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
При цьому, пунктом 109.3 статті 109 ПК України чітко визначено, що у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.
У всіх інших випадках визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов`язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно не дотримання нею вимог Кодексу, за які така відповідальність встановлена.
Відповідний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 03.08.2023 у справі №520/22505/21.
Отже, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 ПК України, є встановлення контролюючими органами вини цієї особи.
Враховуючи, що у спірних правовідносинах позивача було притягнуто до фінансової відповідальності за пунктом 123.2 статті 123 ПК України, контролюючий орган зобов`язаний був встановити вину позивача, що дотримано не було.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимоги ПрАТ «ЗЗМА» про визнання протиправними та скасування ППР.
Водночас, колегія суддів констатує, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог, однак його висновки не в повній мірі відповідають обставинам справи.
На вказані порушення суду вказує і відповідач в своїй апеляційній скарзі.
Так, суд першої інстанції вказав, що висновки акту перевірки щодо суми виявленого заниження податкового зобов`язання (19383410,34 грн.) не відповідають сумі донарахованого грошового зобов`язання (17658129,69 грн.) за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням.
У зв`язку з наведеним, суд вказав на порушення податковим органом порядку формування акту перевірки, та зазначив про невідповідність висновків акту перевірки прийнятому на підставі цього акту податковому повідомленню - рішенню.
Між тим, колегія суддів зазначає, сума встановленого в акті заниження земельного податку дійсно не відповідає сумі донарахованого грошового зобов`язання, нарахованого оспорюваним податковим повідомленням рішення з огляду на те, що за період з січня 2018 року по травень 2018 року не було донараховано основний платіж та застосовано штрафні санкцію у зв`язку з тим, що сплинув термін позовної давності.
Також, суд констатує, що судом не в повній мірі правильно встановлено, суті спірних відносин, відтак не всі висновки суду є релевантними обставинам цієї справи.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини. (ч. 4 ст. 317 КАС України)
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанції слід змінити, виклавши мотивувальну частину рішення суду в редакції цієї постанови.
Керуючись ст. 243, 308, 310, 315, 317, 321, 325 КАС України,
УХВАЛИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.02.2026 в адміністративній справі № 160/30242/25 - змінити, виклавши мотивувальну частину рішення в редакції цієї постанови.
В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.02.2026 в адміністративній справі № 160/30242/25 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.
Постанова в повному обсязі складена 28.07.2026.
Головуючий - суддя О.О. Круговий
суддя Н.І. Малиш
суддя А.В. Шлай