ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 серпня 2026 року м. Львів Справа № 500/5620/24 пров. № А/857/34714/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Обрізко І.М.,
суддів Іщук Л.П., Пліша М.А.
розглянувши в порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2024 року (головуючий суддя Баб`юк П.М., ухвалене у м. Тернопіль, в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, повне рішення складено 25.11.2024) у справі № 500/5620/24 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
встановив:
у вересні 2024 ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - ГУ ДПС, відповідач), в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (ППР) від 09.04.2024 №0291369-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291370-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291372-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291373-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291374-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291376-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291377-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291378-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291379-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291380-2409-1912-UA6104035[телефон приховано].
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2024 позов задоволено.
Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що належні позивачу на праві власності будівлі використовуються для ведення фермерського господарства, а тому у даному випадку не є об`єктом оподаткування.
Не погодившись з рішенням суду відповідач подав апеляційну скаргу. Вважає його прийнятими без врахування фактичних обставин справи та з порушенням і неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що оскільки станом на момент винесення оскаржуваних ППР у контролюючого органу була інформація про неможливість використання за цільовим призначенням нежитлової будівлі позивача, ППР прийняті у відповідності до вимог Податкового кодексу (ПК) України, а отже дії податкового органу щодо визначення позивачу податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є правомірними.
Звертає увагу суду, що позивачем не підтверджено наявність умов для звільнення об`єкта нерухомості від оподаткування податком на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки, тому даний об`єкт не відноситься до таких, що не є об`єктами вказаного оподаткування.
Оскільки, позивачем не підтверджено статус сільськогосподарського товаровиробника, то він не може звільнятись від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, зокрема, й у світлі позиції Верховного Суду висловленої в постанові від 25.02.2020 справа №500/2407/18.
Просить скасувати рішення суду та прийняти нове рішення, яким відмовити повністю в задоволенні вимог адміністративного позову.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу відповідача, у якому він заперечив щодо її доводів та просив відмовити у її задоволенні.
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 є головою та членом ФГ «Берегиня - 1» (код ЄДРПОУ 38038140), зареєстрованого 20.04.2012, основним видом діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11).
Позивач є власником нежитлових будівель, а саме:
- комплексу загальною площею 3 457,9 кв. м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 ;
- нежитлової будівлі загальною площею 87,8 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 ;
- нежитлової будівлі загальною площею 2,2 кв.м., що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 .
Згідно з протоколом загальних зборів №3 від 01.08.2016 вище перелічене майно вирішено передати до складу необоротних активів ФГ «Берегиня-1».
ГУ ДПС у Тернопільській області 09.04.2024 були сформовані ППР №0291369-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291370-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291372-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291373-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291374-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291376-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291377-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291378-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291379-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], №0291380-2409-1912-UA6104035[телефон приховано], якими позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем - податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за податковий період 2021-2023 роки на загальну суму 175637,78 грн.
Позивач вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними і такими, що підлягають скасуванню, звернувся до суду з даним позовом.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведені норми означають, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з підпунктом 265.1.1 пункту 265.1 статті 265 ПК України податок на майно складається з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Підпунктом 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України встановлено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Відповідно до підпункту 266.2.1 пункту 266.2 статті 266 ПК України об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Згідно з підпунктами 266.3.1, 266.3.2 пункту 266.3 статті 266 ПК України базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.
Підпунктом 266.6.1 пункту 266.6 статті 266 ПК України встановлено, що базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
Відповідно до підпункту 266.7.1 пункту 266.7 статті 266 ПК України обчислення суми податку з об`єкта/об`єктів житлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості.
Згідно з підпунктом 266.7.2 пункту 266.7 статті 266 ПК України податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми/сум податку, обчисленого згідно з підпунктом 266.7.1 пункту 266.7 цієї статті, та відповідні платіжні реквізити, зокрема, органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням кожного з об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, надсилаються (вручаються) платнику податку контролюючим органом за місцем його податкової адреси (місцем реєстрації) до 1 липня року, що настає за базовим податковим (звітним) періодом (роком).
Отже, податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є однією зі складових податку на майно і належить до місцевих податків, визначених статтею 10 ПК України. Податок сплачується за місцем розташування об`єкта/об`єктів оподаткування і зараховується до відповідного бюджету згідно з положеннями Бюджетного кодексу. Платниками податку на нерухомість є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, у власності яких перебуває відповідне майно.
Водночас, підпунктом 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України закріплено перелік об`єктів, які не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, до яких, зокрема, віднесено будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників (юридичних та фізичних осіб), віднесені до класу «Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства» (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку («ж»).
Таким чином, вказаною нормою законодавець передбачив конкретні умови, за наявності яких нерухомість не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з прив`язкою до статусу суб`єкта, який володіє такою нерухомістю - сільськогосподарський товаровиробник, а також його зв`язку з фактом віднесення будівель до певного класу та особливістю експлуатації такі не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Тобто звільняється від оподаткування об`єкт нежитлової нерухомості, який призначений для безпосереднього використання у сільськогосподарській діяльності, а не який безпосередньо використовується у сільськогосподарській діяльності.
Закон не пов`язує належність об`єктів нерухомого майна, до таких, що не є об`єктами оподаткування з їх безпосереднім використанням у своїй діяльності.
Системне тлумачення підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України свідчить про те, що законодавець у кожному буквеному пункті (від «а» до «л») передбачив конкретні умови, за наявності яких нерухомість не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки. Кожен з цих випадків не підлягає розширювальному тлумаченню. Прикладом цього є зокрема те, що така умова як зв`язок об`єкту нерухомості з фактом її використання у своїй діяльності передбачений пунктами «е» та «і», на відміну від пункту «ж». Більш того, кожен з визначених підпунктом 266.2.2 буквених пунктів має прив`язку або до статусу суб`єкта, який володіє такою нерухомістю (діти-сироти, діти, позбавлені батьківського піклування («д»), суб`єкти господарювання малого та середнього бізнесу («е»), сільськогосподарський товаровиробник («ж»), громадські організації інвалідів та їх підприємства («з»), релігійні організації («и»), та/або до виду нерухомості, його стану, місця розташування (непридатна до проживання («ґ»), будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів («і»), будівлі промисловості («є») тощо).
Тобто, закон не обумовлює застосування положень абзацу «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України щодо звільнення від оподаткування окремих видів нерухомого майна сільгоспвиробників обов`язковим отримання доходу від використання такого майна в господарській діяльності.
Колегія суддів зазначає, що відповідачем не надано доказів передачі позивачем вказаних будівель в оренду, лізинг чи позичку.
Додатковою обов`язковою умовою для звільнення від оподаткування є приналежність такого об`єкта сільськогосподарському товаровиробнику.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що відповідно до підпункту 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній до 31 грудня 2021) сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа-підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.
01 січня 2022 набрав чинності Закон від 30 листопада 2021 за № 1914-IX, яким виключено у підпункті 14.1.235 слова та цифри «для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу».
Визначення поняття «сільськогосподарський товаровиробник» також міститься у статті 1 Закону України від 18.01.2001 № 2238-III «Про стимулювання розвитку сільського господарства на період 2001 - 2004 років», під яким мається на увазі фізична або юридична особа, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції, переробкою власновиробленої сільськогосподарської продукції та її реалізацією.
В наведеному вище визначенні відсутній поділ сільськогосподарських товаровиробників на фізичних та юридичних осіб.
Так, з метою визнання осіб такими, що займаються сільськогосподарською діяльністю, законодавцем вживається також поняття «виробники сільськогосподарської продукції».
Згідно з абзацом 2 статті 1 Закону України від 23.09.2008 № 575-VI «Про сільськогосподарський перепис», виробники сільськогосподарської продукції - юридичні особи всіх організаційно-правових форм господарювання та їх відокремлені підрозділи, фізичні особи (фізичні особи-підприємці, домогосподарства), які займаються сільськогосподарською діяльністю, передбаченою класифікацією видів економічної діяльності, мають у володінні, користуванні або розпорядженні землі сільськогосподарського призначення чи сільськогосподарських тварин.
Наведені вище поняття «сільськогосподарський товаровиробник» не суперечать його визначенню у підпункті 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 ПК України. Як наслідок, для інших випадків мають бути застосовані субсидіарно норми інших законів у відповідності до положень пункту 5.3 статті 5 ПК України.
Таке правозастосування також ґрунтується на висновках Верховного Суду, наведених у постанові від 21 травня 2024 у справі № 600/5153/23.
У постанові від 04 березня 2021 у справі № 500/2782/18 Верховний Суд вказав, що з метою вирішення питання щодо наявності у позивача права на пільгу, передбачену пунктом «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, суди мали встановити, чи наділений він статусом сільськогосподарського товаровиробника у розумінні наведених вище норм права, та встановити факт використання позивачем спірної нежитлової будівлі як об`єкта сільськогосподарської інфраструктури в межах сільськогосподарських потреб.
Так, будівлі та споруди сільськогосподарських товаровиробників, призначені для використання безпосередньо у сільськогосподарській діяльності, віднесені до відповідного класу Державного класифікатора 018-2000, використовуються та належать фізичним особам, що займаються сільськогосподарською діяльністю, мають у володінні, користуванні чи розпорядженні землі сільськогосподарського призначення чи сільськогосподарських тварин, не є об`єктами оподаткування згідно з пунктом «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України.
Згідно з положеннями Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, затвердженого наказом Держстандарту України від 17.08.2000 №507, будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства включають в себе будівлі для використання в сільськогосподарській діяльності, наприклад, корівники, стайні, свинарники, кошари, кінні заводи, собачі розплідники, птахофабрики, зерносховища, склади та надвірні будівлі, підвали, винокурні, винні ємності, теплиці, сільськогосподарської силоси та інше.
Підкласами класу «Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства» (код 1271) є: будівлі для тваринництва, будівлі для птахівництва, будівлі для зберігання зерна, будівлі силосні та сінажні, будівлі для садівництва, виноградарства та виноробства, будівлі тепличного господарства, будівлі рибного господарства, будівлі підприємств лісівництва та звірівництва, будівлі сільськогосподарського призначення інші.
Судом встановлено, що позивач є головою та членом Фермерського господарства «Берегиня-1», предметом діяльності якого є вирощування та переробка сільськогосподарської продукції.
Фермерське господарство «Берегиня-1» для ведення господарської діяльності використовує майно, що належить йому на праві власності чи користування як юридичній особі, а також майно, що належить засновнику чи членам фермерського господарства на праві власності, в тому числі до складеного капіталу ФГ належить майно позивача, а саме нежитлові приміщення, які розташовані, за адресою вул. Шкільна, будинок 3-Д, 3-Є, 3-Е, 3-К, 3-Н. в селі Дорофіївка, Тернопільського району, Тернопільської області, а саме:
- нежитлова будівля, зернотік, піднавіс, зерносклад загальною площею 3457,9 кв.м., під одним реєстраційним номером об`єкта нерухомого майна - 767982861246;
- нежитлова будівля, трансформатор площею 2,2 кв.м. реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 768061661246;
- нежитлова будівля, вага площею 87,8 кв.м. реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 7678851661246.
Вказане підтверджується протоколом загальних зборів №3 від 01.08.2016, згідно із яким вирішено передати до складу необоротних активів ФГ «Берегиня-1» вище перелічене майно члена господарства ОСОБА_1 та актом приймання передачі майна від 01.08.2016, згідно якого позивач передав весь комплекс об`єктів нерухомості у господарське відання ФГ «Берегиня-1» для використання у господарській діяльності.
Зазначені документи підтверджують факт передачі об`єктів нерухомості та використання таких у господарській діяльності.
Таким чином, вказані нежитлові будівлі можна віднести до класу «Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства» (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що відповідачем не заперечується.
Наведені обставини свідчать про те, що позивач займається виробництвом сільськогосподарської продукції, що підтверджує його статус як сільськогосподарського товаровиробника, а належні позивачу як засновнику ФГ «Берегиня-1» на праві власності об`єкти нерухомості є нерухомістю сільськогосподарського товаровиробника, відтак, як наслідок, такі не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в силу положень пункту «ж» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України.
Такий правовий висновок сформував Верховний Суд у постанові від 21 травня 2024 у справі № 600/5153/23.
Відтак, колегія суддів дійшла висновку про те, що податковим органом не доведено порушення позивачем вимог пп. 266.1.1 п. 266.1, пп. 266.2.1 п. 266.2 ст. 266 ПК України, а тому судом першої інстанції правомірно скасовано спірні податкові повідомлення-рішення.
Відповідно до ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно з ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
Враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення суд першої інстанцій правильно встановив обставини справи, не допустив неправильного застосуванням норм матеріального права чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення - без змін.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
постановив:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2024 року у справі № 500/5620/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Л. П. Іщук
М.А. Пліш