ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
25 серпня 2026 року м. Дніпро справа № 280/2191/26
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),
суддів: Головко О.В., Добродняк І.Ю.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 травня 2026 року (суддя А.В. Сіпака) у справі № 280/2191/26 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,-
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 17.11.2025 №793015-24/08-29, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб за 2023 рік у сумі 4313,49 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідач безпідставно не враховує фактичне перебування земельної ділянки, яка належить позивачу, в оренді в іншої особи, на підставі договору оренди земельної ділянки від 17.03.2000, у зв`язку з чим безпідставно нараховує мінімальне податкове зобов`язання щодо цієї земельної ділянки.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 20 травня 2026 року адміністративний позов задоволено.
Судом першої інстанції зазначено, що за приписами підпункту 38-1.3 статті 38-1 ПК України у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов`язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом.
Суд першої інстанції зауважив, що загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом власникам земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, лише в тому разі, коли такі земельні ділянки не передані власниками в оренду чи інше користування. Водночас, право користування відповідною земельною ділянки має бути зареєстровано у встановленому законом порядку, інакше мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника (користувача) на загальних підставах.
Суд першої інстанції з`ясував, що договір оренди землі від 17.03.2000 припинив свою дію 17.03.2025, а тому лише з 18.03.2025 позивач набув обов`язку по сплаті мінімального податкового зобов`язання на землю.
Суд першої інстанції врахував, що матеріалами справи підтверджено, що у 2023 році, тобто у податковому періоді, за який позивачу нараховано суму податкового зобов`язання, належна позивачу на праві власності ділянка, перебувала в оренді Приватної фірми
"Інжектор", тому нарахування позивачу земельного податку (мінімального податкового зобов`язання у 2023 році) є неправомірним.
За цих обставин, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, приймаючи оскаржуване рішення, діяв поза межами повноважень та у не спосіб, що визначений законами України, а тому спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним і підлягає скасуванню.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, скаржник вказує, що право користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень». Зауважує, що офіційне визнання і підтвердження фактів набуття речових право на нерухоме майно здійснюється шляхом внесення відомостей до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно. Звертає увагу, що державній реєстрації підлягає право оренди земельної ділянки. Наполягає, що договір від 17.03.2000 року між спадкодавцем позивача та ПП «Інжектор» не зареєстрований відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень». Вважає, що позивач є власником земельної ділянки та має обов`язок сплачувати мінімальне податкове зобов`язання за 2023 рік, а спірне рішення прийнято з дотриманням ст.38-1 ПК України.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що позивач є власником земельної ділянки площею 5,49 га, цільове призначення: для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, кадастровий номер [номер приховано]:01:001:0002, на підставі свідоцтва про право на спадщину за законом, серія та номер: 1403, виданого 26.10.2013 ОСОБА_2 , приватним нотаріусом Оріхівського районного нотаріального округу Запорізької області. Земельна ділянка отримана у спадщину після смерті матері позивача ОСОБА_3 , 1940 року народження, яка померла ІНФОРМАЦІЯ_1 .
За життя ОСОБА_3 вказану земельну ділянку здавала в оренду за договором оренди земельної ділянки від 17.03.2000, укладеним з Приватним підприємством "Інжектор" (код ЄДРПОУ 22124116), (Орендар) строком на 25 років. Договір оренди земельної ділянки від 17.03.2000 був зареєстрований у Комишуваській селищній Раді Оріхівського району Запорізької області про що у Книзі записів державної реєстрації договорів оренди землі здійснено запис 27 квітня 2000 року, реєстраційний номер 171. У відповідності до п.2.1. Договору була визначена мета використання земельної ділянки - сільськогосподарське використання, для вирощування сільськогосподарських культур і ведення підприємницької діяльності. Крім того, згідно з п. 2.2 Договору сторонами було узгоджено, що при переході права власності на землю від Орендодавця до іншої особи, договір зберігає чинність для нового власника.
27 квітня 2025 року договір припинив свою дію.
24 листопада 2025 року позивач отримав винесене ГУ ДПС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення від 17.11.2025 №793015-24/08-29, яким йому визначено податкове зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору) з податку на доходи фізичних осіб у сумі 4313,49 грн.
Вважаючи прийняте ГУ ДПС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги колегія суддів виходить із такого.
Законом України від 30.11.2021 № 1914 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» для платників податків - фізичних осіб, у яких у власності та/або користуванні (оренді, суборенді, емфітевзисі. постійному користуванні) є земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, введено поняття мінімального податкового зобов`язання.
Відповідно до п. 64 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік.
Пунктом 170.14 статті 170 ПК України встановлені особливості визначення загального мінімального податкового зобов`язання платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.
Відповідно до пп.170.14.1 п.170.14 ст. 170 ПК України для платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, не переданих такими особами в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом.
У разі передачі таких земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, їх розмір враховується при визначенні загального мінімального податкового зобов`язання орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) таких земельних ділянок у порядку, встановленому цим Кодексом (пп.170.14.2).
Відповідно до пп.170.14.3 п.170.14 ст. 170 ПК України визначення загального мінімального податкового зобов`язання фізичним особам здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб.
Мінімальне податкове зобов`язання обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема документів, що підтверджують право власності/користування.
При обчисленні мінімального податкового зобов`язання нормативна грошова оцінка земельних ділянок застосовується контролюючими органами з урахуванням вимог, встановлених пунктом 271.2 статті 271 цього Кодексу.
Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів), надсилається (вручається) платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, наступного за звітним.
Статтею 38-1 ПК України встановлено правила визначення мінімального податкового зобов`язання.
Згідно з пп. 38-1.1.4 п. 38-1.1, п. 38-1.3 ст. 38-1 ПК України мінімальне податкове зобов`язання визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік.
У разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов`язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом (пункт 38-1.3 статті 38-1 ПК України).
Відповідно до п.38-1.4 ст. 38-1 ПК України у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального мінімального податкового зобов`язання кожного з таких власників або користувачів.
У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.
Матеріалами справи підтверджено, що 24 листопада 2025 року позивач отримав винесене ГУ ДПС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення від 17.11.2025 №793015-24/08-29, яким позивачу визначено податкове зобов`язання (позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків та збору) з податку на доходи фізичних осіб у сумі 4313,49 грн.
Позивач є власником земельної ділянки площею 5,49 га, цільове призначення: для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, кадастровий номер [номер приховано]:01:001:0002, на підставі свідоцтва про право на спадщину за законом, серія та номер: 1403, виданого 26.10.2013 ОСОБА_2 , приватним нотаріусом Оріхівського районного нотаріального округу Запорізької області. Земельна ділянка отримана у спадщину після смерті матері позивача ОСОБА_3 , 1940 року народження, яка померла ІНФОРМАЦІЯ_1 . Разом з тим, ОСОБА_3 ділянку здала в оренду за договором оренди земельної ділянки від 17.03.2000, укладеним з Приватним підприємством "Інжектор" (код ЄДРПОУ 22124116), (Орендар) строком на 25 років. Договір оренди земельної ділянки від 17.03.2000 був зареєстрований у Комишуваській селищній Раді Оріхівського району Запорізької області про що у Книзі записів державної реєстрації договорів оренди землі здійснено запис 27 квітня 2000 року, реєстраційний номер 171. Згідно з п. 2.2 Договору сторонами було узгоджено, що при переході права власності на землю від Орендодавця до іншої особи, договір зберігає чинність для нового власника.
Згідно ст. 16 Закону України від 06.10.1998 № 161-XIV «Про оренду землі» (далі Закон №161 станом на 17.03.2000) договір оренди земельної ділянки набирає чинності після досягнення домовленості з усіх істотних умов, підписання його сторонами і державної реєстрації.
Згідно ст. 18 Закону №161 укладений договір оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації.
Колегія суддів встановила та скаржником не спростовано, що договір оренди земельної ділянки від 17.03.2000 зареєстрований у квітні 2000 року згідно вимог Закону №161, строк договору - 25 років.
Апеляційний суд зауважує, що державна реєстрація договору оренди землі та державна реєстрація речового права є різними процедурами, які мають різний механізм реалізації та правові наслідки.
Аналогічний висновок вказано Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 06.05.2026 року у справі № 925/632/19.
В силу приписів статті 148-1 Земельного кодексу України до особи, яка набула право власності на земельну ділянку, що перебуває у користуванні іншої особи, з моменту переходу права власності на земельну ділянку переходять права та обов`язки попереднього власника земельної ділянки за чинними договорами оренди, суперфіцію, емфітевзису, земельного сервітуту щодо такої земельної ділянки.
Врахувавши положення договору оренди земельної ділянки від 17.03.2000 року та ЗК України, суд першої інстанції правильно вказав, що за відсутності встановленого факту припинення дії договору оренди землі від 17.03.2000 року, до позивача перейшли права та обов`язки сторони орендодавця за договором оренди землі, укладеним з Приватним підприємством "Інжектор", строком на 25 років, цей договір станом на 2023 рік був чинним.
Отже, у спірному випадку згідно чинного у 2023 році договору оренди землі від 17.03.2000 року земельна ділянка, власником якої є позивач, передана в оренду, а отже виконуються приписи п. 38-1.3 ст. 38-1 ПК України.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що нарахування позивачу мінімального податкового зобов`язання у 2023 році є неправомірним, адже суперечить приписам п. 38-1.3 ст. 38-1 ПК України.
За цих обставин, колегія суддів дійшла висновку, що спірне рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 17.11.2025 №793015-24/08-29, яке зумовлено нарахуванням позивачу мінімального податкового зобов`язання у 2023 році, є протиправним та підлягає скасуванню.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, аргументи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для зміни або скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
Керуючись ст. ст. 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 травня 2026 року у справі № 280/2191/26 - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати ухвалення, може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, передбачені ст.ст.328, 329 КАС України.
Головуючий - суддя Я.В. Семененко
суддя О.В. Головко
суддя І.Ю. Добродняк