ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/20657/18 Головуючий у 1 інстанції: Аракелян М.М.
Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 серпня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.
Суддів Безименної Н.В.
Кузьмишиної О.М.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «САВ ТРАНС ГРУП» до Державної податкової служби України про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії, -
В С Т А Н О В И Л А:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Сав Транс Груп» (далі - ТОВ «Сав Транс Груп», Товариство) звернувся до суду з позовом до Державної податкової служби України, в якому просив:
- скасувати рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №598530/39577677 від 20.02.2018 р., яким Товариству з обмеженою відповідальністю «САВ ТРАНС ГРУП» відмовлено в реєстрації податкової накладної №111 від 26.11.2017 року;
- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №111 від 26.11.2017 року, подану Товариством з обмеженою відповідальністю «САВ ТРАНС ГРУП».
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 14 травня 2025 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, №598530/39577677 від 20.02.2018 року, яким ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» відмовлено в реєстрації податкової накладної №111 від 26.11.2017 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №111 від 26.11.2017 року, подану ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП», в Єдиному реєстрі податкових накладних днем подання цієї накладної на реєстрацію до ЄРПН.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач - Державна податкова служба України звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.
Зокрема, апелянт вказує, що за результатами опрацювання Системою моніторингу критеріїв оцінки ризиків виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання за кодом 49.41, а подані ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» документи не були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №111 від 26 листопада 2017 року. Зокрема, апелянт наголошує, що автомобіль DAF95XF380, яким, відповідно до товарно-транспортної накладної, здійснювалося перевезення вантажу, був відсутній у повідомленнях про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП. Крім того, зазначає про ненадання Товариством штатного розпису, копій договорів з перевізниками, актів виконаних робіт, розрахункових документів щодо оплати послуг перевезення, документів щодо наявності або оренди автотранспортних засобів, технічних паспортів, місць їх зберігання, договорів на придбання палива, актів списання пального та подорожніх листів. Також, апелянт посилається на здійснення позивачем у 2016-2018 роках операцій із придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг у суб`єктів господарювання, щодо яких контролюючим органом встановлено податкову інформацію про їх ризиковість, у зв`язку з чим, вважає, що позивачем не надано необхідного переліку документів, достатніх для реєстрації спірної податкової накладної в ЄРПН.
У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.
Згідно ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» (код ЄДРПОУ 39577677) зареєстровано як юридичну особу 05 січня 2015 року, місцезнаходження: 08600, Київська область, м. Васильків, вул. Грушевського, буд. 26.
Основним видом діяльності ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» є вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41). Допоміжними видами діяльності товариства є: 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 49.42 Надання послуг перевезення речей (переїзду); 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у.; 73.11 Рекламні агентства; 53.20 Інша поштова та кур`єрська діяльність; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 78.30 Інша діяльність із забезпечення трудовими ресурсами; 78.20 Діяльність агентств тимчасового працевлаштування; 78.10 Діяльність агентств працевлаштування; 77.33 Надання в оренду офісних машин і устатковання, у тому числі комп`ютерів; 16.24 Виробництво дерев`яної тари; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устатковання; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устатковання.
02 листопада 2015 року між ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП», як експедитором, та ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «КОНТІ», як клієнтом, укладено Договір транспортного експедирування №0160/9/15 ТД.
Відповідно до умов зазначеного Договору, експедитор зобов`язався забезпечити перевезення вантажів, а також надати інші послуги, визначені договором чи додатковими угодами до нього, а клієнт зобов`язався оплатити прийняті послуги експедитора.
У подальшому, ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП», відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, складено та направлено засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 26 листопада 2017 року №111 на загальну суму 9 350,00 грн, у тому числі, податок на додану вартість - 1 558,33 грн.
Згідно з інформацією, зазначеною у квитанції, направленій через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів», реєстрацію податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111 зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки, податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання за кодом 49.41 та запропоновано ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до підпункту «в» підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України.
На виконання зазначених у квитанції вимог, ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» надано пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями повідомлень щодо подання документів про підтвердження реальності здійснення операцій.
Комісією Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення від 20 лютого 2018 року №598530/39577677 про відмову в реєстрації податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111 з підстав надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією Державної фіскальної служби України рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
01 березня 2018 року ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» подано до Комісії з питань розгляду скарг Державної фіскальної служби України скаргу на рішення комісії контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Комісії з питань розгляду скарг Державної фіскальної служби України від 07 березня 2018 року №26118/39577677 скаргу ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» залишено без задоволення, а рішення комісії контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.
Не погоджуючись із відмовою у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України (у редакції, чинній на час складення та подання на реєстрацію спірної податкової накладної), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
За приписами пункту 74.2 статті 74 ПК України, в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
б) визначення критерію (їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;
в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з підпунктом 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 ПК України, письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті «в» підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.
Відповідно до підпункту 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 ПК України, письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.
Комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року №2245-VIII внесено зміни до пункту 201.16 статті 201 ПК України.
Разом з тим, пунктом 57-1 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування, реєстрацію яких у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу з 1 грудня 2017 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» та щодо яких платником податку після 1 грудня 2017 року подано пояснення і копії документів відповідно до підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу, реєструються у Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» щодо зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних. У разі якщо протягом п`яти робочих днів з дня подання пояснень і копій документів не прийнято та/або не надіслано платнику податку рішення про реєстрацію або про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрація таких податкових накладних/розрахунків коригування здійснюється на наступний робочий день за днем закінчення строку розгляду пояснень і копій документів платника податку.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246).
Відповідно до пункту 12 Порядку №1246 (у редакції, чинній на час зупинення реєстрації спірної податкової накладної), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.
Згідно з пунктом 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Пунктом 17 Порядку №1246 було передбачено, що у разі відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення реєстрації таких податкових накладних та/або розрахунків коригування відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу, формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, в якій зазначаються відомості та перелік документів, визначених підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Згідно з пунктом 18 Порядку №1246, на момент прийняття відповідно до підпункту 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 Кодексу комісією рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням комісії.
Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 «Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» затверджено Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Критерії №567), та Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Вичерпний перелік №567).
Пунктом 6 Критеріїв №567 встановлено критерії, за якими ДФС здійснювався моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування.
Вичерпним переліком №567 для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв №567, передбачено такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 березня 2017 року №190 «Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації» (далі - Постанова №190), чинною на час прийняття оскаржуваного рішення, встановлено, що підставами для прийняття комісією Державної фіскальної служби рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту «в» підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією Державної фіскальної служби рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Пунктом 19 Порядку №1246 передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).
Відповідно до пункту 20 Порядку №1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Як вбачається з матеріалів справи, спір у цій справі виник у зв`язку з прийняттям комісією Державної фіскальної служби України рішення від 20 лютого 2018 року №598530/39577677 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111, складеної ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП».
Матеріалами справи підтверджується, що ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» на підставі договору транспортного експедирування від 02 листопада 2015 року №0160/9/15 ТД, укладеного з ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «КОНТІ», складено податкову накладну від 26 листопада 2017 року №111 на загальну суму 9 350,00 грн, у тому числі, податок на додану вартість - 1 558,33 грн, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до квитанції, направленої через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів», реєстрацію зазначеної податкової накладної зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання за кодом 49.41 та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
На виконання вимог контролюючого органу, ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» подало пояснення та копії документів на підтвердження здійснення господарської операції, однак рішенням від 20 лютого 2018 року №598530/39577677 у реєстрації податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111 відмовлено з підстав надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією Державної фіскальної служби України рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
Слід зауважити, що процедура зупинення реєстрації податкової накладної та подальшого прийняття рішення про її реєстрацію або відмову в реєстрації передбачала обов`язок контролюючого органу визначити конкретний критерій оцінки ступеня ризиків, якому відповідає податкова накладна, та запропонувати платнику податків надати пояснення та/або копії документів за вичерпним переліком, достатніх для прийняття рішення про її реєстрацію.
При цьому, передбачений наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 перелік документів був диференційований залежно від конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, який став підставою для зупинення реєстрації податкової накладної.
Таким чином, можливість платника податків належним чином реалізувати право на подання документів, достатніх для підтвердження зазначеної у податковій накладній господарської операції, безпосередньо залежала від належного визначення контролюючим органом конкретного критерію, який застосований до відповідної податкової накладної.
Разом з тим, зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111 вбачається, що контролюючий орган обмежився посиланням на пункт 6 Критеріїв №567 та зазначив про виявлення невідповідності обсягів постачання обсягам придбання за кодом 49.41, запропонувавши надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, без чіткого визначення конкретного переліку документів, необхідних для підтвердження саме спірної господарської операції.
Колегія суддів враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, згідно з якою, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної безпосередньо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Верховний Суд також зазначив, що загальне посилання на пункт 6 Критеріїв без наведення відповідного підпункту є неконкретизованим та обмежує можливість платника податків бути належним чином повідомленим про необхідність надання документів саме за відповідним вичерпним переліком.
За таких обставин, невизначеність вимог контролюючого органу щодо переліку документів, які необхідно було надати ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП», не могла покладати на позивача негативні наслідки у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної з мотивів ненадання документів, необхідність подання яких контролюючим органом попередньо належним чином не конкретизована.
Матеріали справи свідчать, що, на виконання пропозиції, зазначеної у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» подало контролюючому органу пояснення та копії документів на підтвердження здійснення відповідної господарської операції.
При цьому, безпосередньо зі змісту апеляційної скарги вбачається, що 14 лютого 2018 року позивачем контролюючому органу було подано, зокрема, Договір транспортного експедирування від 02 листопада 2015 року, рахунок на оплату для покупця, товарно-транспортну накладну, акти здачі-прийняття робіт та заявку на перевезення вантажу.
Водночас, оцінюючи достатність поданих документів, необхідно враховувати зміст тієї вимоги, яка була сформульована контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації. Оскільки така квитанція не містила конкретизованого переліку документів, відсутність окремих документів, на які Державна податкова служба України посилається вже під час апеляційного перегляду справи, сама по собі не свідчить про правомірність спірного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Так, вирішуючи питання щодо достатності поданих платником податку документів, необхідно виходити зі змісту вимог, визначених контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.
Оскільки, у зазначеній квитанції контролюючим органом не було конкретизовано перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, саме по собі ненадання окремих документів, на відсутність яких Державна податкова служба України посилається в апеляційній скарзі, не може свідчити про правомірність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів враховує, що Постановою №190, чинною на час виникнення спірних правовідносин, до підстав для прийняття комісією Державної фіскальної служби України рішення про відмову в реєстрації податкової накладної було віднесено, зокрема, надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної.
Отже, зазначена у спірному рішенні підстава відмови як така була передбачена нормативним регулюванням, чинним на час його прийняття.
Водночас, саме по собі відтворення у рішенні загального нормативного формулювання підстави для відмови не звільняє суб`єкта владних повноважень від обов`язку належним чином обґрунтувати прийняте ним індивідуальне рішення шляхом зазначення конкретних фактичних обставин, які зумовили його прийняття.
Як вбачається зі змісту рішення від 20 лютого 2018 року №598530/39577677, комісією Державної фіскальної служби України як підставу для відмови зазначено надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
При цьому, у рішенні не зазначено, які саме з наданих ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» документів складені з порушенням законодавства, які конкретно вимоги законодавства порушені при їх складенні, які з поданих документів є недостатніми та яких саме документів бракує для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111.
Крім того, використане у рішенні формулювання містить дві альтернативні підстави - складення документів з порушенням законодавства та/або недостатність поданих документів, однак не дає можливості встановити, яка саме з них фактично була застосована комісією до ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП».
Зазначене позбавляє платника податку можливості встановити конкретні причини негативного рішення контролюючого органу та, відповідно, надати аргументовані заперечення щодо встановлених комісією недоліків.
Верховний Суд у постанові від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 наголосив, що загальними вимогами до акта індивідуальної дії є його обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних фактичних і юридичних підстав його прийняття, а також переконливих і зрозумілих мотивів. Невиконання цих вимог має наслідком протиправність відповідного акта.
Аналогічний підхід послідовно застосовується Верховним Судом у спорах щодо реєстрації податкових накладних: можливість надання платником необхідного переліку документів залежить від чіткого визначення контролюючим органом підстав зупинення реєстрації, а обмеження контролюючого органу загальними формулюваннями без зазначення конкретних недоліків поданих документів не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості індивідуального акта.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення від 20 лютого 2018 року №598530/39577677 не містить належного обґрунтування причин відмови у реєстрації податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111, у зв`язку з чим, не відповідає вимогам, установленим до індивідуального акта суб`єкта владних повноважень.
В апеляційній скарзі Державна податкова служба України посилається на те, що відповідно до товарно-транспортної накладної від 25 листопада 2017 року №441811 перевезення вантажу здійснювалося вантажним сідловим тягачем DAF95XF380, державний номер НОМЕР_1 , із напівпричепом-рефрижератором, державний номер НОМЕР_2 , однак, відповідний автомобіль за даними ІКС ДПС був відсутній у повідомленнях про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП.
Крім того, апелянт вказує на ненадання штатного розпису товариства, копій договорів із перевізниками, актів виконаних робіт, розрахункових документів щодо оплати послуг перевезення, документів щодо наявності та/або оренди автотранспортних засобів, копій технічних паспортів автотранспорту, інформації щодо місць його зберігання, договорів на придбання палива, актів списання пального та подорожніх листів.
Разом з тим, колегія суддів вважає необґрунтованими зазначені доводи апелянта, оскільки, наведені Державною податковою службою України конкретні недоліки документального підтвердження господарської операції не були відображені у рішенні комісії від 20 лютого 2018 року №598530/39577677, як фактичні підстави для відмови у реєстрації податкової накладної.
Зі змісту спірного рішення відповідача неможливо встановити, що комісія на час його прийняття вважала визначальними саме неподання повідомлення за формою №20-ОПП, штатного розпису, договорів із перевізниками, технічних паспортів на транспортні засоби, документів щодо придбання та списання пального, подорожніх листів чи будь-якого іншого конкретного документа, на відсутність якого наразі посилається апелянт.
Відтак, наведення Державною податковою службою України у процесі судового оскарження додаткових фактичних аргументів не усуває відсутності належного мотивування рішення контролюючого органу на момент його прийняття та не змінює змісту цього індивідуального акта.
У цьому контексті колегія суддів ураховує висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, відповідно до яких, дослідження обставин і первинних документів, які не становили підстав для прийняття рішення щодо зупинення та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, призводить до безпідставного розширення предмета доказування.
За таких обставин, доводи апеляційної скарги щодо ненадання ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» окремих документів не спростовують висновку суду першої інстанції про необґрунтованість спірного рішення, оскільки, саме ці обставини у рішенні від 20 лютого 2018 року №598530/39577677 контролюючим органом не зазначалися.
Також, в апеляційній скарзі Державна податкова служба України зазначає, що за результатами аналізу інформаційних ресурсів встановлено здійснення ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» упродовж 2016-2018 років операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей, у тому числі, пального, запасних частин та транспортно-експедиційних послуг, у суб`єктів господарювання, щодо яких контролюючим органом наявна податкова інформація про їх ризиковість. Зокрема, апелянт посилається на ТОВ «АГРОФЛЕКСГРУП 2015», ТОВ «НАФТОТРЕЙД РЕСУРС» та ТОВ «БУД АЛЬЯНС «КОМПАНІЯ ГАРАНТ».
Разом з тим, зазначені обставини також не були покладені в основу рішення від 20 лютого 2018 року №598530/39577677 та не відображені в його мотивувальній частині, як причини відмови у реєстрації податкової накладної від 26 листопада 2017 року №111.
Крім того, наведені апелянтом відомості стосуються господарської діяльності ТОВ «САВ ТРАНС ГРУП» упродовж значного періоду, операцій з іншими суб`єктами господарювання, загальних обсягів придбання товарів та послуг, наявності майна і ресурсного забезпечення діяльності товариства, тобто фактично спрямовані на комплексну оцінку реальності господарської діяльності платника податків у цілому.
Між тим, предметом розгляду цієї справи є правомірність рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами спеціальної процедури зупинення та відмови у реєстрації конкретної податкової накладної, а не перевірка правильності формування платником податків показників податкового обліку за всіма його господарськими операціями.
Верховний Суд послідовно виходить із того, що моніторинг відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом та не повинен за своїм змістом підміняти проведення податкової перевірки як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Такий висновок викладено, зокрема, у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18.
Крім того, Верховний Суд у постанові від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 виходив із того, що при вирішенні питання щодо реєстрації податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції на предмет її реальності, оскільки така змістовна оцінка може здійснюватися за результатами відповідної податкової перевірки. Предметом судового контролю у спорах цієї категорії є правильність і правомірність зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної, а не реальність і товарність господарських операцій.
З огляду на викладене, посилання Державної податкової служби України на податкову інформацію щодо інших контрагентів позивача, обсяги придбаних ним товарів та послуг, наявність транспортних засобів, трудових та інших ресурсів не є достатньою підставою для висновку про правомірність саме рішення від 20 лютого 2018 року №598530/39577677.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність рішення комісії Державної фіскальної служби України від 20 лютого 2018 року №598530/39577677 та наявність правових підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну від 26 листопада 2017 року №111 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її подання на реєстрацію.
Решта доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «САВ ТРАНС ГРУП» та наявність правових підстав для їх задоволення.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 травня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.
Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.
Судді Безименна Н.В.
Кузьмишина О.М.