ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/18542/21 Головуючий у 1 інстанції: Кухар М.Д.
Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
31 серпня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.
Суддів Кузьмишиної О.М. Ключковича В.Ю.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 травня 2025 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КССВ+» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -
В С Т А Н О В И Л А:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «КССВ+» (далі - ТОВ «КССВ+») звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрів податкових накладних від 27.04.2021 за № 2601464/41566879, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві;
- зобов`язати Головне управління ДПС у м. Києві та Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 31.08.2020 за № 1 датою її фактичної подачі, а саме 14.09.2020;
- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрів податкових накладних від 26.05.2021 за № 2695773/41566879, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві;
- зобов`язати Головне управління ДПС у м. Києві та Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 31.08.2020 за № 2 датою її фактичної подачі, а саме 14.09.2020;
- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрів податкових накладних від 26.05.2021 за № 2695772/41566879, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві;
- зобов`язати Головне управління ДПС у м. Києві та Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 31.08.2020 за № 3 датою її фактичної подачі, а саме 14.09.2020.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20 травня 2025 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрів податкових накладних від 27.04.2021 за № 2601464/41566879, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві. Зобов`язано Головне управління ДПС у м. Києві та Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну від 31.08.2020 за № 1 датою її фактичної подачі, а саме 14.09.2020. Визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрів податкових накладних від 26.05.2021 за № 2695773/41566879, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну від 31.08.2020 за № 2 датою її фактичної подачі, а саме 14.09.2020. Визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрів податкових накладних від 26.05.2021 за № 2695772/41566879, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати Податкову накладну від 31.08.2020 за № 3 датою її фактичної подачі, а саме 14.09.2020.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач - Головне управління ДПС у м. Києві звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.
Зокрема, апелянт вказує, що підставою для прийняття оскаржуваних рішень було ненадання ТОВ «КССВ+» копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) та накладних, необхідних для підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних. При цьому, скаржник наголошує, що суд першої інстанції при вирішенні спору досліджував документи та обставини, які не були предметом розгляду комісії контролюючого органу під час прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, чим фактично розширив предмет доказування у справі. Крім того, Головне управління ДПС у м. Києві посилається на те, що суд не повинен перебирати на себе функції контролюючого органу щодо дослідження первинних документів та визначення права платника на складання і реєстрацію податкових накладних. Також апелянт вважає, що зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні є втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу, оскільки прийняття відповідного рішення можливе лише після перевірки виконання платником усіх умов, визначених законодавством.
У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «КССВ+» є зареєстрованим платником податків та перебуває на обліку в ДПІ у Дніпровському районі Головного управління ДПС у м. Києві. Основним видом діяльності ТОВ «КССВ+» є штукатурні роботи, при цьому, Товариство здійснює також інші види діяльності у сфері будівництва та має матеріальні і кадрові ресурси для виконання будівельних робіт.
20 січня 2020 року між ТОВ «КССВ+» та ПрАТ «Домобудівний комбінат № 4» укладено Договір підряду № 04-20 щодо виконання оздоблювальних робіт на об`єкті будівництва - житловому будинку № 2 по провулку Балтійському, 23 в Оболонському районі м. Києва, секція 1, з 17 по 20 поверх. Вартість робіт за договором погоджено у розмірі 1 890 999,00 грн, у тому числі ПДВ.
За результатами виконання робіт, складено акт від 31 серпня 2020 року про приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2020 року на загальну суму 104 343,60 грн.
31 серпня 2020 року ТОВ «КССВ+» складено податкову накладну № 1.
14 вересня 2020 року податкову накладну № 1 подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак, її реєстрацію зупинено. У квитанції про зупинення реєстрації зазначено, що платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, та запропоновано надати пояснення і копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
ТОВ «КССВ+» подано відповідні письмові пояснення та підтвердні документи.
Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 27 квітня 2021 року № 2601464/41566879 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі, рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних.
Також, 04 серпня 2020 року між ТОВ «КССВ+» та ПрАТ «Домобудівний комбінат № 4» укладено Договір підряду № 94-20 щодо виконання оздоблювальних робіт на об`єкті будівництва - житловому будинку № 1 на перетині вулиць Ревуцького та Вишняківської у Дарницькому районі м. Києва, секція 4, з 1 по 6 поверх. Вартість робіт за договором погоджено у розмірі 724 195,00 грн, у тому числі ПДВ.
За результатами виконання робіт, складено акт від 31 серпня 2020 року про приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2020 року на загальну суму 123 150,00 грн.
31 серпня 2020 року ТОВ «КССВ+» складено податкову накладну № 2.
14 вересня 2020 року податкову накладну № 2 подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак її реєстрацію зупинено, у зв`язку з відповідністю ТОВ «КССВ+» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення і копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
ТОВ «КССВ+» подано письмові пояснення та підтвердні документи.
Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 26 травня 2021 року № 2695773/41566879 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 2 з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі, рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних.
Крім того, 04 серпня 2020 року між ТОВ «КССВ+» та ПрАТ «Домобудівний комбінат № 4» укладено Договір підряду № 95-20 щодо виконання оздоблювальних робіт на об`єкті будівництва - житловому будинку № 4 по провулку Балтійському, 23 в Оболонському районі м. Києва, секція 3, з 13 по 25 поверх. Вартість робіт за договором погоджено у розмірі 1 785 755,00 грн, у тому числі ПДВ.
За результатами виконання робіт, складено акт від 31 серпня 2020 року про приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2020 року на загальну суму 434 316,00 грн.
31 серпня 2020 року ТОВ «КССВ+» складено податкову накладну № 3.
14 вересня 2020 року податкову накладну № 3 подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак, її реєстрацію зупинено, у зв`язку з відповідністю ТОВ «КССВ+» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення і копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
ТОВ «КССВ+» подано відповідні письмові пояснення та підтвердні документи.
Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 26 травня 2021 року № 2695772/41566879 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 3 з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі, рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних.
Не погоджуючись із рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За приписами пункту 10 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку № 1165, передбачено, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено.
Відповідно до пункту 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Порядок № 520 на час прийняття спірних рішень діяв у первинній редакції.
Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 11 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Крім того, постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).
Відповідно до пункту 19 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Пунктом 20 Порядку № 1246 у редакції, чинній з 23 квітня 2021 року, передбачено, що внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято рішення від 27 квітня 2021 року № 2601464/41566879, від 26 травня 2021 року № 2695773/41566879 та № 2695772/41566879, якими ТОВ «КССВ+» відмовлено у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних від 31 серпня 2020 року № 1, № 2 та № 3.
Матеріали справи свідчать, що вказані податкові накладні складені ТОВ «КССВ+» за результатами виконання оздоблювальних робіт на користь ПрАТ «Домобудівний комбінат № 4» відповідно до Договорів підряду від 20 січня 2020 року № 04-20, від 04 серпня 2020 року № 94-20 та № 95-20, виконання яких оформлено відповідними актами приймання виконаних будівельних робіт від 31 серпня 2020 року.
Після направлення 14 вересня 2020 року податкових накладних № 1, № 2 та № 3 для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних їх реєстрацію було зупинено з підстав відповідності платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У направлених ТОВ «КССВ+» квитанціях контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у відповідних податкових накладних. Водночас, конкретного переліку документів, які необхідно було надати платнику податку для вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних, у таких квитанціях не визначено.
З даного приводу колегія суддів звертає увагу, що можливість платника податків надати достатній обсяг документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, безпосередньо залежить від належного виконання контролюючим органом обов`язку щодо визначення конкретних підстав зупинення її реєстрації та документів, надання яких необхідне для усунення сумнівів контролюючого органу.
Верховний Суд у постанові від 22 травня 2024 року у справі № 640/26298/21, узагальнюючи сформовану практику щодо застосування Порядку № 1165 та Порядку № 520, зазначив, що можливість платника податків надати вичерпний перелік документів прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом критерію ризиковості та переліку необхідних документів. При застосуванні пункту 8 Критеріїв ризиковості контролюючий орган має визначити, які саме обставини викликали сумнів, та запропонувати документи, подання яких може такі сумніви усунути.
Колегія суддів зауважує, що у даному випадку зі змісту квитанцій не вбачається, яку саме інформацію контролюючий орган поклав в основу висновку про відповідність ТОВ «КССВ+» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, які конкретно обставини здійснених господарських операцій потребували додаткового підтвердження та які саме документи необхідно було надати позивачу.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що сформована контролюючим органом вимога щодо подання документів не була достатньо конкретизованою, у зв`язку з чим, платник податку фактично був поставлений у стан правової невизначеності щодо обсягу документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
У свою чергу, на виконання пропозицій, викладених у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, ТОВ «КССВ+» подано письмові пояснення та підтвердні документи.
Разом з тим, рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 27 квітня 2021 року № 2601464/41566879 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1, а рішеннями від 26 травня 2021 року № 2695773/41566879 та № 2695772/41566879 - у реєстрації податкових накладних № 2 та № 3 відповідно.
Як підставу для прийняття зазначених рішень контролюючим органом вказано ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі, рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних.
При цьому, у кожному з оскаржуваних рішень контролюючим органом фактично відтворено загальний перелік документів, визначений Порядком № 520, без зазначення того, які саме із таких документів не були надані ТОВ «КССВ+».
Колегія суддів також враховує, що у формі рішення про відмову у реєстрації податкової накладної передбачено необхідність підкреслення документів, які не надано платником податку, однак, в оскаржуваних рішеннях відповідної конкретизації контролюючим органом здійснено не було.
Таким чином, зі змісту оскаржуваних рішень неможливо встановити, які саме документи, на переконання контролюючого органу, не були надані платником податку, які обставини господарської операції, у зв`язку з цим, залишилися непідтвердженими та з яких підстав поданий ТОВ «КССВ+» обсяг документів був недостатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
При цьому, загальне посилання контролюючого органу на ненадання первинних документів, без конкретизації відповідних документів та без наведення мотивів неврахування фактично поданих платником документів, не може свідчити про належну обґрунтованість прийнятого суб`єктом владних повноважень рішення.
Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постанові від 27 квітня 2023 року у справі № 460/8040/20, в якій наголошено на необхідності надання контролюючим органом оцінки документам, фактично поданим платником податку, та визначення об`єктивних обставин, які перешкоджають реєстрації податкової накладної.
Також, у постанові від 22 травня 2024 року у справі № 640/26298/21 Верховний Суд погодився з висновком про необґрунтованість рішень контролюючого органу, які не містили конкретного визначення документів, яких не вистачало для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, та обставин, які такі документи мали підтвердити.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 27 квітня 2021 року № 2601464/41566879, від 26 травня 2021 року № 2695773/41566879 та № 2695772/41566879 не містять належного обґрунтування фактичних підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та не відповідають критеріям обґрунтованості акта суб`єкта владних повноважень.
Разом з тим, в апеляційній скарзі Головне управління ДПС у м. Києві наполягає на тому, що ТОВ «КССВ+» не було надано належного обсягу первинних документів, які підтверджують здійснення господарських операцій, у зв`язку з чим, оскаржувані рішення є правомірними.
Оцінюючи вказані доводи, колегія суддів враховує, що судом першої інстанції встановлено укладення ТОВ «КССВ+» з ПрАТ «Домобудівний комбінат № 4» відповідних договорів підряду, складення за результатами виконання робіт актів приймання виконаних будівельних робіт, а також наявність документів щодо проведення розрахунків за виконані роботи.
Разом з тим, вирішальним при наданні оцінки правомірності спірних рішень є те, що ані у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, ані у рішеннях про відмову у їх реєстрації контролюючим органом не визначено конкретних документів, відсутність яких унеможливлювала прийняття рішення про реєстрацію.
У зв`язку з цим, наведене апелянтом загальне посилання на ненадання первинних документів фактично відтворює зміст спірних рішень, однак, не усуває їх основного недоліку - відсутності конкретного та індивідуалізованого обґрунтування причин відмови у реєстрації кожної із податкових накладних.
Більше того, доводи апеляційної скарги щодо необхідності встановлення реальності господарських операцій та дослідження усієї сукупності обставин господарської діяльності позивача не враховують правової природи процедури зупинення реєстрації податкової накладної.
Так, Верховний Суд у постанові від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20 зазначив, що при прийнятті рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції на предмет її реальності, оскільки, змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена за результатами податкової перевірки. Предметом судового контролю у такій категорії справ є дотримання процедури та правомірність зупинення і відмови у реєстрації податкової накладної, а не повна оцінка реальності господарських операцій платника податку.
Вказаний правовий підхід підтриманий Верховним Судом у постанові від 11 квітня 2024 року у справі № 500/4244/22.
Відтак, посилання апелянта на необхідність дослідження обставин реальності господарських операцій не спростовує висновків суду першої інстанції щодо протиправності спірних рішень, оскільки процедура моніторингу податкових накладних не повинна підміняти собою передбачені Податковим кодексом України заходи податкового контролю.
Щодо посилань апелянта на те, що судом першої інстанції при вирішенні справи враховано документи, які не надавалися контролюючому органу на час прийняття спірних рішень, колегія суддів зазначає наступне.
Колегія суддів погоджується з тим, що правомірність рішення суб`єкта владних повноважень підлягає оцінці виходячи з тих фактичних обставин та матеріалів, які існували на час його прийняття, а подання платником податку до суду нових документів саме по собі не може усувати недоліки документального підтвердження, які існували під час розгляду питання відповідною комісією.
Водночас, наведена обставина не свідчить про помилковість висновків суду першої інстанції у цій справі.
Як встановлено судом першої інстанції, після зупинення реєстрації кожної зі спірних податкових накладних ТОВ «КССВ+» подавало контролюючому органу письмові пояснення та підтвердні документи.
Натомість, ні зі змісту спірних рішень, ні з доводів апеляційної скарги не вбачається належної конкретизації того, який саме документ, що був відсутній на час розгляду питання комісією регіонального рівня, мав визначальне значення для прийняття рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної, яку конкретно обставину господарської операції такий документ мав підтвердити та яким чином його відсутність унеможливлювала реєстрацію податкової накладної.
Водночас, підставою спірних рішень визначено загальне ненадання значного переліку первинних документів без індивідуалізації будь-якого з них.
За таких обставин, доводи апелянта про надання окремих документів безпосередньо до суду не спростовують встановленого судом першої інстанції порушення процедури прийняття оскаржуваних рішень та не можуть слугувати самостійною підставою для висновку про їх правомірність.
Крім того, суб`єкт владних повноважень не може обґрунтовувати правомірність прийнятого ним індивідуального акта обставинами, які безпосередньо у такому акті як підстави його прийняття не зазначалися, оскільки в іншому випадку фактичні мотиви рішення формувалися б уже після його прийняття.
Отже, посилання Головного управління ДПС у м. Києві на дослідження судом першої інстанції додаткових документів не спростовує висновку про відсутність у спірних рішеннях належного обґрунтування причин відмови у реєстрації податкових накладних.
Доводи апелянта про те, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних є дискреційними повноваженнями, колегія суддів вважає безпідставними, з огляду на наступне.
Згідно ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Перевіряючи рішення суду першої інстанції у межах апеляційної скарги, колегія суддів також, зазначає, що відповідно до Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Колегія суддів враховує, що пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (чинного на час виникнення спірних правовідносин) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, застосування у даній справі способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подані позивачем податкові накладні в ЄРПН не є втручанням в дискреційні повноваження та відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим статтею 2 КАС України.
Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі № 825/849/17 та від 06 березня 2018 року у справі № 826/4475/16, від 28 квітня 2023 року у справі № 640/24227/19, від 17 травня 2023 року у справі № 140/14282/20, від 06 березня 2024 року у справі № 440/3706/23, від 18 квітня 2024 року у справі № 160/18840/22 та ін.
Решта доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.
Згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «КССВ+» та наявність правових підстав для їх задоволення.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -
П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 травня 2025 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.
Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.
Судді Кузьмишина О.М.
Ключкович В.Ю.