ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 620/5153/25 суддя першої інстанції: Лариса ЖИТНЯК
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 вересня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: судді-доповідача Воловика С.В., суддів Кравченка Є.Д., Осіпової О.О., розглянувши у письмовому провадженні в приміщенні суду в місті Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.05.2026 у справі № 620/5153/25 за позовом Приватного підприємства "Торговий Дім "Чернігівнафтопродукт" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Чернігівській області про скасування рішень та зобов`язання вчинити дії,
В С Т А Н О В И В:
Приватне підприємство "Торговий Дім "Чернігівнафтопродукт" (далі - позивач, ПП «ТД «Чернігівнафтопродукт») звернулося з позовною заявою до Державної податкової служби України (далі - відповідач-1, ДПС України), Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі - відповідач-2, апелянт, ГУ ДПС), у якій просило суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення від 10.02.2025 №12484171/45116887, №12484168/45116887, №12484166/45116887, №12484169/45116887, №12484180/45116887, №12484182/45116887, №12484183/45116887, №12484165/45116887, №12484164/45116887, №12484086/45116887, №12484087/45116887, №12484119/45116887, №12484122/45116887, №12484085/45116887, №12484167/45116887 та №12484170/45116887 про відмову у реєстрації податкових накладних №349 від 22.02.2024, №350 від 23.02.2024, №351 від 23.02.2024, №358 від 27.02.2024, №359 від 24.02.2024, №360 від 25.02.2024, №361 від 27.02.2024, №362 від 27.02.2024, №504 від 29.02.2024, №1 від 01.03.2024, №2 від 03.03.2024, №5 від 06.03.2024, №6 від 06.03.2024, №7 від 05.03.2024, №12 від 10.03.2024, №15 від 08.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати відповідача-1 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №349 від 22.02.2024, №350 від 23.02.2024, №351 від 23.02.2024, №358 від 27.02.2024, №359 від 24.02.2024, №360 від 25.02.2024, №361 від 27.02.2024, №362 від 27.02.2024, №504 від 29.02.2024, №1 від 01.03.2024, №2 від 03.03.2024, №5 від 06.03.2024, №6 від 06.03.2024, №7 від 05.03.2024, №12 від 10.03.2024, №15 від 08.03.2024 датою їх фактичного подання.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.05.2026 позов задоволено повністю з тих підстав, що рішення Комісії ГУ ДПС у Чернігівській області не містять вказівки на те, які саме з поданих позивачем копій документів складені з порушенням законодавства, а недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної, на думку суду, вказує на незаконність і рішення про відмову в реєстрації, ухваленого на наступному етапі.
Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку, що факт зупинення реєстрації податкової накладної сам по собі не спростовує ані факту здійснення господарської операції, ані факту настання дати першої події, а тому визнав наявними підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного подання.
Не погоджуючись із таким рішенням, ГУ ДПС у Чернігівській області звернулося до Шостого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права, а саме пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165), пункту 4 статті 47, пунктів 1, 2 статті 174 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, ГУ ДПС зазначає, що дослідження поданих платником податків документів на предмет їх достатності та обґрунтованості задекларованих господарських операцій віднесено виключно до компетенції комісії регіонального рівня, а відповідне повноваження є дискреційним, у зв`язку з чим суд не вправі підміняти податковий орган в оцінці таких документів.
Апелянт також звертає увагу на те, що підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних слугувала неможливість підтвердити придбання пального саме у ТОВ "Термінал Сістем" (контрагента, реєстрацію податкових накладних якого також було зупинено чи відмовлено), а також неможливість підтвердити транспортування придбаного товару, у зв`язку з чим вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні за відсутності усунення цих сумнівів є втручанням у дискреційні повноваження відповідача-1 та виходить за межі завдань адміністративного судочинства.
Крім того, відповідач-2 посилається на сталу практику Верховного Суду, за якою факт здійснення господарської операції має підтверджуватися не лише первинними документами, поданими платником податків, а й іншими доказами в їх сукупності, які свідчать про фактичні обставини постачання товару, а первинні документи, складені на оформлення операції, яка фактично не відбулася, не можуть бути підставою для формування даних податкового обліку.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2026 відкрито апеляційне провадження, встановлено строки для подання відзиву, витребувано справу з Чернігівського окружного адміністративного суду.
Не погоджуючись з апеляційною скаргою, у відзиві ПП «ТД «Чернігівнафтопродукт» зазначило, що рішення суду першої інстанції є законним і обґрунтованим, оскільки на вимогу контролюючого органу подано вичерпний пакет документів, тоді як оскаржувані рішення Комісії не містять конкретного переліку недоліків поданих документів.
Ухвалою апеляційного суду від 10.08.2026 апеляційну скаргу ГУ ДПС призначено до розгляду в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів встановила наступне.
Між ПП "ТД "Чернігівнафтопродукт" та ПАТ "МХП" 15.02.2024 укладено договір поставки №ЗД15022024, предметом якого є поставка нафтопродуктів, зокрема дизельного пального.
На дату виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за наведеним договором позивач склав та подав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних шістнадцять податкових накладних: №349 від 22.02.2024, №350 від 23.02.2024, №351 від 23.02.2024, №358 від 27.02.2024, №359 від 24.02.2024, №360 від 25.02.2024, №361 від 27.02.2024, №362 від 27.02.2024, №504 від 29.02.2024, №1 від 01.03.2024, №2 від 03.03.2024, №5 від 06.03.2024, №6 від 06.03.2024, №7 від 05.03.2024, №12 від 10.03.2024, №15 від 08.03.2024.
У відповідь контролюючий орган в автоматичному режимі сформував квитанції, якими повідомив про зупинення реєстрації зазначених податкових накладних у зв`язку з відповідністю позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, і одночасно запропонував надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.
На виконання цієї вимоги позивач відповідно до Порядку №520, направив до ГУ ДПС письмові пояснення та копії документів, у яких, серед іншого, викладено відомості про структуру господарської діяльності та додано первинні документи.
Як убачається з витягу протоколу засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернігівській області № 22 від 10.02.2025, у пункті 2 порядку денного цього засідання розглядалися подані суб`єктами господарювання пояснення й документи щодо зупинених податкових накладних, а за результатами розгляду Комісія в межах пункту 2.2 протоколу ухвалила визнати отримані документи такими, що не відповідають вимогам пункту 6 Порядку №1165 та пункту 5 Порядку №520, і в межах цього самого пункту порядку денного доручила підготувати та надіслати шістнадцять рішень про відмову в реєстрації спірних податкових накладних.
У рішеннях Комісії, складених за наслідками цього засідання, підставою відмови зазначено надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, а у графі "додаткова інформація" цю підставу конкретизовано: неможливість підтвердити придбання пального саме у ТОВ "Термінал Сістем" у зв`язку з відмовою в реєстрації податкових накладних цього контрагента в Єдиному реєстрі, неможливість підтвердити транспортування придбаного пального у зв`язку із зупиненням/відмовою в реєстрації податкових накладних на відповідні транспортні послуги, а також те, що підприємство та/або його контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій.
Витяг з протоколу № 22 від 10.02.2025 не містить відомостей про те, що розгляду в пункті 2.2 передувало надсилання позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або копій документів із зазначенням їх конкретного переліку, отримання Комісією відповіді на таке повідомлення чи оцінку Комісією додатково поданих у відповідь на нього документів. Пояснення й документи ПП «ТД «Чернігівнафтопродукт» та рішення про відмову в реєстрації відображені в межах одного й того самого пункту порядку денного одного засідання. Таких відомостей не містять і інші наявні в матеріалах справи документи.
Не погоджуючись з наведеними рішеннями Комісії, позивач оскаржив їх до суду і, за результатами розгляду справи позов про їх скасування було задоволено.
Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального права й дотримання норм процесуального права, повноту встановлення фактичних обставин справи та їх правову оцінку в межах доводів та вимог апеляційних скарг, колегія суддів зазначає, що на виконання частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:
1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;
2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;
3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);
4) безсторонньо (неупереджено);
5) добросовісно;
6) розсудливо;
7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;
8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);
9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;
10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України. Зокрема, цим Кодексом визначається вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом строк.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, є для покупця товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Реєстрація податкової накладної відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань такого зупинення визначає Порядок №1165.
Пунктами 10, 11 цього Порядку встановлено, що квитанція про зупинення реєстрації повинна містити номер і дату складення податкової накладної, критерій ризиковості, на підставі якого зупинено реєстрацію, та пропозицію надати пояснення і копії документів для розгляду питання про реєстрацію відповідно до Порядку №520.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації визначає Порядок №520. За приписами абзаців другого - п`ятого пункту 9 Порядку №520 (у редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) за результатами розгляду поданих платником податку пояснень і копій документів комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної, або надсилає платнику податку повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку (далі - Повідомлення) з пропозицією надати додаткові пояснення і копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, або приймає рішення про відмову в реєстрації без надсилання Повідомлення - але лише у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Кореспондуючою нормою пункту 10 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в разі ненадання або часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, при отриманні Повідомлення, та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, колегія суддів враховує усталену практику Верховного Суду у подібних справах. Так, згідно з висновками сформованими Верховним Судом у постанові від 06 березня 2019 року у справі №1640/2594/18, дискреційними є повноваження органів державної влади, які надають можливість на власний розсуд обрати один із декількох варіантів рішення, передбачених нормативно-правовим актом. Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постанові від 06 квітня 2021 року у справі №805/696/18-а.
Колегія суддів погоджується з апелянтом у тому, що комісія регіонального рівня наділена дискрецією при виборі одного з передбачених пунктом 9 Порядку № 520 варіантів рішення, і завданням адміністративного суду не є заміна цього вибору власною оцінкою реальності господарської операції.
Водночас дискреційний характер цього повноваження не звільняє комісію від обов`язку здійснювати цей вибір на підставі, у межах та у спосіб, що визначені законом, а перевірка судом додержання цих меж не є втручанням у дискрецію, а є здійсненням завдання адміністративного судочинства, визначеного частиною другою статті 2 КАС України.
У цьому зв`язку колегія суддів враховує висновки Верховного Суду, сформовані в постанові від 30 січня 2026 року у справі №260/224/24, за якими ненадання платником податку додаткових пояснень та документів, прямо витребуваних контролюючим органом у межах процедури зупинення реєстрації податкової накладної, є самостійною та достатньою підставою для відмови в її реєстрації без необхідності додаткової оцінки судом реальності господарської операції по суті.
Разом із тим застосування цього висновку Верховний Суд прямо й безумовно пов`язує з дотриманням контролюючим органом визначеної пунктом 9 Порядку №520 процедури, а саме з надісланням платнику податку Повідомлення, яке містить конкретний перелік документів, яких, на думку комісії, не вистачає, та обґрунтування необхідності їх подання.
Саме дотримання контролюючим органом цієї умови є тим юридичним фактом, з яким Верховний Суд пов`язує покладення на платника податку самостійного ризику неподання додаткових документів. За відсутності ж належного Повідомлення негативні наслідки пасивної поведінки платника податків на нього покладені бути не можуть, оскільки він не був поставлений в умови, що дозволяли б йому усвідомити, яка саме додаткова інформація від нього вимагається.
Колегія суддів також враховує частину другу статті 77 КАС України, за якою в адміністративних справах про протиправність рішень суб`єкта владних повноважень обов`язок доказування правомірності свого рішення покладається на відповідача, а отже саме на ГУ ДПС лежав обов`язок довести, що оскаржувані рішення Комісії прийнято на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені пунктом 9 Порядку №520.
Застосовуючи наведені норми права та правові висновки Верховного Суду до обставин цієї справи, колегія суддів зазначає, що квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних містили всі відомості, передбачені пунктом 11 Порядку №1165, тому сама по собі процедура зупинення реєстрації відповідала вимогам чинного законодавства.
Оцінюючи наступний етап - прийняття Комісією рішень про відмову в реєстрації без надсилання Повідомлення, колегія суддів виходить із того, що за пунктом 9 Порядку №520 у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, такий спосіб дій є правомірним виключно тоді, коли підставою відмови є надання платником податку копій документів, які самі по собі складені чи оформлені з порушенням вимог законодавства до їх форми чи реквізитів.
Проте зі змісту графи "додаткова інформація" оскаржуваних рішень Комісії вбачається, що фактичною підставою відмови слугувала не встановлена комісією вада в оформленні поданих позивачем документів, а неможливість підтвердити придбання пального саме у ТОВ "Термінал Сістем" через відмову в реєстрації податкових накладних цього контрагента та неможливість підтвердити транспортування пального через зупинення/відмову в реєстрації податкових накладних на відповідні транспортні послуги, тобто обставини, що не стосуються якості чи форми документів, поданих самим позивачем, а пов`язані з недостатністю наявних у Комісії відомостей для підтвердження окремих елементів господарської операції.
За таких обставин зазначена підстава за своїм змістом охоплюється не вузьким винятком абзацу п`ятого пункту 9 Порядку №520, який дозволяє відмову без Повідомлення, а випадком, що абзац третій цього пункту прямо пов`язує з обов`язком комісії надіслати платнику податку Повідомлення з конкретним переліком документів та обґрунтуванням необхідності їх подання.
Це підтверджується і власним формулюванням Комісії в пункті 2.2 витягу протоколу № 22 від 10.02.2025, де підставою для підготовки рішень про відмову зазначено невідповідність поданих документів вимогам пункту 5 Порядку №520 в цілому, тобто саме недостатність поданого пакета документів, а не встановлену Комісією ваду в їх оформленні.
Оскільки ні витяг протоколу, ні інші матеріали справи не містять доказів надсилання позивачу Повідомлення до прийняття рішень про відмову, право Комісія приймати оскаржувані рішення є недоведеним.
При цьому, правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 30.01.2026 у справі №260/224/24, на яку посилається апелянт, не можуть бути застосовані на його користь у цій справі, позаяк умова її застосування - дотримання контролюючим органом процедури надіслання Повідомлення з конкретним переліком документів - матеріалами справи не підтверджена. Позивач, на відміну від платника податку у справі № 260/224/24, не був поставлений контролюючим органом в умови, що дозволяли б йому усвідомити, яких саме додаткових документів чи пояснень, окрім вже поданих, комісія вважає необхідними для спростування сумніву щодо придбання пального у ТОВ "Термінал Сістем" і його транспортування.
Таким чином, враховуючи вищевикладене, колегія суддів доходить висновку, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Чернігівській області від 10.02.2025 прийнято без дотримання процедури, визначеної пунктом 9 Порядку №520, а отже не у спосіб, що передбачений законом, що відповідно до частини другої статті 2 КАС України є самостійною підставою для визнання їх протиправними та скасування, незалежно від того, чи є документи, подані позивачем, достатніми для підтвердження реальності господарської операції по суті. Це питання, як убачається з постанови Верховного Суду від 30.01.2026 у справі №260/224/24, підлягає з`ясуванню Комісією за результатами розгляду додаткових пояснень і документів, які позивач мав право подати у відповідь на належне Повідомлення, а не встановленню судом замість комісії регіонального рівня.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо протиправності оскаржуваних рішень Комісії, а колегія суддів наводить додаткове обґрунтування цього висновку, яке відповідає чинній на момент виникнення спірних правовідносин редакції Порядку № 520 та узгоджується з актуальними висновками Верховного Суду.
Стосовно позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного подання, колегія суддів зазначає, що ця вимога є похідною від вимоги про визнання протиправними та скасування рішень Комісії про відмову в реєстрації, а встановлення протиправності таких рішень зумовлює необхідність належного поновлення порушеного права платника податків.
Позивач на виконання вимог Порядку №520 подав наявні в нього пояснення та документи, тоді як контролюючий орган не скористався наданим йому пунктом 9 цього Порядку правом визначити й довести до платника податків конкретний перелік додаткової інформації, необхідної для усунення сумнівів Комісії, а відтак не може обґрунтовано стверджувати про незавершеність з вини позивача процедури, передбаченої законом.
За таких обставин зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні відповідає приписам підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України та пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, і не є втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу в розумінні частини четвертої статті 245 КАС України, оскільки є наслідком встановлення судом протиправності рішень про відмову в реєстрації, а не самостійною оцінкою судом реальності господарської операції.
Відповідно до частин першої - третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на зазначене, колегія суддів робить висновок, що рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.05.2026 у справі №620/5153/25 по суті є законним і обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги цього висновку не спростовують, що свідчить про відсутність підстав для її задоволення.
Керуючись статтями 242, 245, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.05.2026 у справі № 620/5153/25 за позовом Приватного підприємства "Торговий Дім "Чернігівнафтопродукт" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Чернігівській області про скасування рішень та зобов`язання вчинити дії - залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.05.2026 у справі №620/5153/25 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку відповідно до статей 328- 329 КАС України.
Суддя-доповідач С.В. Воловик
Судді Є.Д. Кравченко
О.О. Осіпова