ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 620/760/26 Суддя першої інстанції: Олена ЛУКАШОВА
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 вересня 2026 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача: Кравченка Є.Д.,
суддів: Осіпової О.О., Златіна С.В.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 березня 2026 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» (далі по тексту - позивач) звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі по тексту - відповідач-1), Державної податкової служби України (далі по тексту - відповідач-2), в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН від 19.11.2025 № 13450809/44576827 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну ТОВ «ЛК Агро Альянс» № 1 від 09.11.2024;
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН від 09.12.2025 № 13494936/44576827 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну ТОВ «ЛК Агро Альянс» № 2 від 26.11.2024; датою їх фактичного подання на реєстрацію.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивачем було надано пакет документів, щодо підтвердження проведення господарських операцій, вважає, що оскаржувані рішення по суті прийняті без врахування всіх обставин, що мали значення для їх прийняття, без оцінки наданих матеріалів у їх сукупності, відтак є протиправними та підлягають скасуванню.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 березня 2026 року адміністративний позов задоволено повністю.
Визнав протиправним та скасував рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН від 19.11.2025 № 13450809/44576827 та рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН від 09.12.2025 № 13494936/44576827.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 09.11.2024 та податкову накладну № 2 від 26.11.2024, подані Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» датою їх фактичного подання на реєстрацію.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» судові витрати у сумі 4662,40 грн, що складаються із судового збору у розмірі 2662,40 грн та витрат на правничу допомогу у розмірі 2000,00 грн.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» судові витрати у сумі 4662,40 грн, що складаються із судового збору у розмірі 2662,40 грн та витрат на правничу допомогу у розмірі 2000,00 грн.
Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Свою позицію обґрунтовує тим, що зупинення реєстрації податкових накладних здійснено у відповідності до вимог чинного законодавства, а неподання платником податків копій документів відповідно до пункту 5 Порядку №1165 свідчить про обґрунтованість спірних у цій справі рішень. Окремо зауважує, що покладення на ДПС України обов`язку з реєстрації податкових накладних є втручанням у дискреційні повноваження останньої.
Щодо витрат на правничу допомогу, апелянт зазначив, що рішення суду у цій частині є необґрунтованим, а розмір таких витрат є занадто завищеним. Головне управління ДПС у Чернігівській області просить відмовити представнику позивача у задоволенні клопотання про стягнення витрат на професійну правничу допомогу.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2026 року відкрито апеляційне провадження за вказаною апеляційної скаргою та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу.
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» подало до суду відзив на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Чернігівській області, у якому просить суд залишити без задоволення апеляційну скаргу, а оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін. Позивач зазначив про
Щодо витрат на правничу допомогу позивач зазначив, що апелянт не наводить своїх контраргументів чи контррозрахунків, що висновок суду першої інстанції в частині зменшення розміру правничої допомоги є необґрунтованим, а посилається на практику Європейського суду, висновки Верховного Суду та загальні тези про необхідну обґрунтованість сум витрат на правничу допомогу, і не беручи до уваги обставин даної справи №620/760/26 у порівнянні з судовою практикою, що цитується скаржником в апеляційній скарзі.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2026 року продовжено строк розгляду справи та призначено її до розгляду у порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла такого висновку.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» зареєстровано у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за ідентифікаційним кодом - 44576827, є платником податку на додану вартість.
Основними видами діяльності є післяурожайна діяльність та вирощування зернових, бобових і насіння олійних культур.
08 листопада 2024 року між позивачем як Продавцем та ТОВ «ДЖАСТ АГРО» як покупцем було укладено Договір купівлі-продажу сільськогосподарської продукції № 236-2024 (далі - Договір). Предметом договору є поставка зерна українського походження (Соя врожаю 2024 року). Відповідно до пункту 1.1. Договору позивач зобов`язався поставити та передати у власність покупця зерно українського походження (далі - Товар) на умовах, що визначені сторонами в додатковій угоді до цього Договору. Пунктами Договору 2.1 та 3.1 визначено, що кількість та ціна Товару визначаються Додатковими угодами до цього Договору, що є його невід`ємними частинами.
Додатковою угодою №1 від 08.11.2024 до Договору визначено, що Товаром, який позивач як продавець зобов`язався передати у власність ТОВ «ДЖАСТ АГРО» як покупця є соя врожаю 2024 року в кількості 25 000 кг (+/- 10%) загальною вартістю 424 935,00 грн з ПДВ, в тому числі ПДВ 52 185,00 грн.
Додатковою угодою №2 від 10.11.2024 до Договору визначено, що Товаром, який позивач як продавець зобов`язався передати у власність ТОВ «ДЖАСТ АГРО» як покупця є соя врожаю 2024 року в кількості 25 000 кг (+/- 10%) загальною вартістю 389 595,00 грн з ПДВ, в тому числі ПДВ 47 845,00 грн.
Пунктом 5 Додаткової угоди №1 і Додаткової угоди №2 сторони визначали, що Товар має бути поставлено до 12 грудня 2024 року. Пунктом 5.1 Додаткової угоди №1 і Додаткової угоди №2 сторони визначали умови поставки продавцем покупцю Товару, а саме: на умовах поставки FCA (Інкотермс 2020) склад продавця. Пунктом 6 Додаткової угоди №1 і Додаткової угоди №2 сторони визначали умови оплати покупцем Товару, а саме 86% вартості партії Товару оплачується покупцем авансовим платежем до 12.12.2024, але в будь-якому випадку до моменту виїзду транспортного засобу з території продавця на підставі рахунку-фактури, видаткової накладної … та, 14 % вартості партії Товару протягом 5-х банківських днів, починаючи від дня наступного за днем отримання покупцем таких документів: а) в електронному вигляду повідомлення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних; б) квитанції про реєстрацію податкової накладної в електронному вигляді; в) оригіналів договору, рахунку-фактури, видаткової накладної та документів, вказаних в пункті 5.1 Договору.
На виконання умов Договору позивачем було здійснено поставку ТОВ «ДЖАСТ АГРО» сої:
- Партія 1: згідно з видатковою накладною № 1 від 09.11.2024 в кількості 24 920 кг на суму 414 992,63 грн (у т.ч. ПДВ 50 964,01 грн). Транспортування підтверджено ТТН № 9 від 09.11.2024. Оплата від покупця отримана у розмірі 86% (382 052,63 грн) згідно з платіжною інструкцією № 1864 від 09.11.2024.
- Партія 2: згідно з видатковою накладною № 5 від 26.11.2024 в кількості 25 680 кг на суму 387 292,15 грн (у т.ч. ПДВ 47 562,19 грн). Транспортування підтверджено ТТН № 4 від 26.11.2024. Оплата від покупця отримана у розмірі 86% (350 847,35 грн) згідно з платіжною інструкцією № 1953 від 28.11.2024.
При цьому сторони з урахуванням якісних показників сої з партії 2, що були встановлені при розвантаженні 29 листопада 2024 року товару склали Акт перерахунку ціни Товару і зменшили ціну за тону з 15 575 грн з ПДВ за тону до 15 081,47 грн з ПДВ (13229, 36 грн без ПДВ) за тону. У зв`язку з цим позивачем було складено Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №5 від 29.11.2024 до Податкової накладної №2 від 26.11.2024, в якому було здійснено коригування вартості відвантаженого Товару та відповідно зменшено суму ціни товару та ПДВ.
За першою подією (постачання товару) позивачем складено та подано на реєстрацію податкові накладні:
- податкова накладна № 1 від 09.11.2024 на суму 414 992,63 грн;
- податкова накладна № 2 від 26.11.2024 на суму 399 965,98 грн.
Згідно з квитанції від 04.12.2024 № [номер приховано] до ПН № 1 від 09.11.2024 та квитанції від 13.12.2024 №[номер приховано] до ПН №2 реєстрація обох податкових накладних була зупинена відповідно до п. 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165), оскільки, податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (Додаток 1 до Порядку №1165).
Додатково повідомлено: показник «D»=.0000%, «Рпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи шодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи шодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, шо підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
06 листопада 2025 року позивачем були надіслані через електронний кабінет платника податків пояснення № 31 до ПН №1 від 09.11.2024 та додані відповідні підтверджуючі додатки (договори, рахунки-фактури, платіжні інструкції, видаткові та транспортні накладні).
26 листопада 2025 року були надіслані через електронний кабінет платника податків пояснення №32 до ПН №2 від 26.11.2024 та додані відповідні підтверджуючі додатки (договори, рахунки-фактури, платіжні інструкції, видаткові та транспортні накладні).
Позивачем було отримано повідомлення Головного управління ДПС у Чернігівській області про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13430055/44576827 від 11.11.2025 щодо ПН №1 від 09.11.2024 та №13472220/44576827 від 28.11.2025 щодо ПН №2 від 26.11.2024 р.
У вказаних повідомленнях відповідачем-1 запропоновано надати протягом 5 робочих днів копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а саме, в додатковій інформації відповідачем-1 зазначено, що позивачем не було надано документи щодо придбання насіння, залучення третіх осіб до виконання с/г робіт, оборотно-сальдову відомість по рахунку 361, договори оренди с/г техніки, документи щодо транспортування до покупця, розрахункові документи з постачальниками послуг та товарів (підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій).
Позивачем були надіслані додаткові пояснення №32 від 16.11.2025 до ПН №1 від 09.11.2024 та додаткові пояснення №33 від 04.12.2025 з додатками .
За наслідком розгляду вказаних документів рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- № 13450809/44576827 від 19.11.2025 (щодо Податкової накладної № 1 від 09.11.2024);
- № 13494936/44576827 від 09.12.2025 (щодо Податкової накладної № 2 від 26.11.2024).
Підставою для відмови в реєстрації податкових накладних в обох рішеннях відповідача-1 зазначено: «Надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.», в додатковій інформації зазначено: не надано повний пакет документів щодо залучення третіх осіб до виконання с/г робіт, оренди с/г техніки (договори, акти, розрахункові документи). Підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій.
Вважаючи такі рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не містила переліку документів, які необхідно було подати для прийняття контролюючим органом рішення про її реєстрацію, а тому позивач на власний розсуд надав пояснення і документи, яких на його переконання, достатньо для реєстрації податкової накладної. Крім того, суд першої інстанції з огляду на сталу та сформовану практику Верховного Суду у межах даних правовідносин щодо застосування норм Порядку №520 та Порядку № 1165, яка викладена у постановах від 23.04.2025 у справі №620/4035/24, від 24.03.2025 року у справі № 140/32696/23 виснував, що відповідачем обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішеннях про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, а тому покладення на нього обов`язку із вчинення таких дій не є втручанням у дискреційні повноваження ДПС України.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та доводам апеляційної скарги, колегія суддів виходить з такого.
Як унормовано ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних та юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку у тому числі органів державної влади. У справах щодо оскарження рішень суди перевіряють чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України .
Відповідно до положень ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків і зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
У відповідності до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно із п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податковий кодекс України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29 грудня 2010 року (далі - Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно із пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Так, з матеріалів справи вбачається, що податкові накладні подано позивачем, складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних після набрання чинності Порядку № 1165, відтак його положення підлягають застосуванню.
Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. «а» або «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «а» або «б» п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Приписами пункту 4 Порядку № 1165 унормовано, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
У той же час, п. 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно із приписами п. 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п.п. 10-11 Порядку № 1165).
З системного аналізу наведених вище норм вбачається, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Так, реєстрації/відмови в реєстрації ПН/РК передує складання та направлення платником податку ПН/РК для реєстрації в ЄРПН, потім їх перевірка комісією регіонального рівня щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації, надалі у разі невідповідності ПН/РК жодній з ознак безумовної реєстрації перевіряється безпосередньо сам платник податку, яким подано ПН/РК для реєстрації в ЄРПН, щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку та показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, тобто здійснюється моніторинг платника податку, а також моніторинг ПН/РК - шляхом їх перевірки щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом за результатом обробки податкових накладних від 09.11.2024 № 1, від 26.11.2024 № 2 надіслано квитанції, згідно з якими документ збережено, однак реєстрація зупинена.
Зі змісту квитанцій встановлено, що останні мають однаковий зміст, зокрема - реєстрацію податкових накладних зупинено та у висновку вказано: податкова накладна складена та подана на реєстрацію платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Водночас, додатково повідомлено: показник «D»=.0000%, «Рпоточ»=0, запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд зазначає, що чітке визначення фіскальним органом у відповідних квитанціях конкретного критерію та переліку документів, що є необхідними для ухвалення рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Наведений висновок узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, яка викладена у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18.
При цьому, факт недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної прямо вказує на те, що рішення, яке прийнято на наступному етапі, тобто рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі № 819/330/18.
Критерії ризиковості платника податків на додану вартість викладено у Додатку 1 до Порядку № 1165, відповідно до яких таким критерієм є, зокрема:
« 8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС»
У свою чергу, колегія суддів зазначає, що згідно з вимогами п. 6 Порядку № 1165, питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи відсутнє рішення контролюючого органу про відповідність позивача п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій).
Відповідне рішення відповідачем не надано, тож, матеріали справи не містять доказів прийняття у встановленому законодавством порядку рішення контролюючого органу про відповідність позивача п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
При цьому, апеляційний суд наголошує, що у квитанції контролюючого органу, за результатом обробки податкової накладної позивача, відповідачем не вказано як підставу для зупинення накладної саме певне рішення з його датою та номером.
Отже, позивач не був обізнаний належним чином, на якій конкретній підставі зупинено реєстрацію податкової накладної, тобто, на підставі якої саме податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій.
Отримана позивачем квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної містила загальні фрази про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому, пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку (тобто, не наведено переліку документів, які необхідні для розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної) та без вказівки на норму права, котра такий містить.
Водночас, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Отже, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 та від 04 грудня 2018 року у справі №821/1173/17.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, п. 4 Порядку № 520 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
За приписами п.5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно із п.6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Як було встановлено судом, у письмових поясненнях наданих податковому органу, позивач зазначив, що ТОВ « ЛК АГРО АЛЬЯНС» засіяло у 2024 році 72 га, в т.ч. 42 га під соняшником і 30 га під соєю, насіння якого було придбано у ТОВ «ПЛАНТАГРО» та у 2024 році було зібрано 103,1 т. сої. Зазначено про те, що для вирощування сої підприємством було придбано добрива у ТОВ «Солагрі», засоби захисту рослин у ТОВ «ПЛАНТАГРО» та ТОВ «СПЕКТР-АГРО». Також у поясненнях Товариство зазначило, що оренду сільськогосподарської техніки з екіпажем у ТОВ «ЗНАНА ГРУП» у ФГ «ЕКОЛАЙФ». Крім того, позивач вказав, що 08.11.2024 року керівництвом підприємства було вирішено реалізувати сою ТОВ «ДЖАСТ АГРО» згідно договору купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №236-2024 від 08.11.2024, додаткової угоди 1 від 08.11.2024. ТОВ «ДЖАСТ АГРО» виписано Рахунок на оплату №5 від 26.11.2024, видаткову накладну №5 від 26.11.2024. Перевезення сої здійснювалося самовивозом, про що оформлено товарно-транспортну накладну №4 від 26.11.2024. Оплату за насіння здійснено на 86 %, а саме платіжна інструкція від 28.11.2024 на суму 350 847,35 грн.
Судом встановлено, що Товариством до пояснень долучено наступні документи:
- копія статистичної форми 4-с.г «Звіт про посівні площі за 2024 рік»; квитанцію про прийняття статист. звіту форми 4-с.г. реєстраційний номер [номер приховано] від 03.06.2024; статистичну звітність форми 29-с.г. «Звіт про посівні площі та валовий збір с.г культур» за 2024 рік; квитанцію щодо прийняття зазначеного звіту реєстраційний номер [номер приховано] від 05.01.2025; копію договору оренди №01/04/2023 від 01.04.2023 щодо орендованого у ФОП « ОСОБА_1 » складу площею 140 м.кв.; копії первинних документів щодо придбання добрив у ТОВ «Солагрі» та засобів для захисту рослин у ТОВ «ПЛАНТАГРО» та ТОВ «СПЕКТР-АГРО»; копію договору поставки №С-18/05/2023-3_Н від 18.05.2023; копію видаткової накладної №2570 від 19.05.2023 та від 19.05.2023 № 2568; ОСВ до рахунку 27 «Готова продукція» 2024 рік; копії платіжних інструкцій по сплаті №53 від 27.06.2024, №56 від 26.07.2024, № 52 від 21.06.2024; копію договору купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №236-2024 від 08.11.2024; додаткової угоди 1 від 08.11.2024; рахунок на оплату №3 від 08.11.2024, №5 від 26.11.2024; видаткову накладну №1 від 09.11.2024, №5 від 26.11.2024, товарно-транспортну накладну № 9 від 09.11.2024, №2 від 26.11.2024, платіжна інструкція №1864 від 09.11.2024, №1951 від 28.11.2024.
У подальшому, 16 листопада 2025 року та 04 грудня 2025 року позивачем було направлено до ГУ ДПС у Чернігівській області додаткові пояснення, у яких зазначено про те, що залишкова вартість основних засобів станом на 01.11.2024 складає 1559,4 тис. грн., має на балансі виробничі потужності, які відображені у Повідомленні форми 20-ОПП, що подана до Борзнянської ДПІ, а саме трактор Solis 105/4 WD, земельні ділянки, які орендуються та відображені в 20-ОПП. Підприємством сплачена МПЗ до бюджету за 2024 рік в сумі 43,8 тис. грн.
При цьому, колегія суддів наголошує, що у цій справі суд не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, на підставі яких складено ПН/РК, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України, а тому не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних згідно виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством, до числа яких не відноситься встановлення ані контролюючим органом, ані судом реальності господарських операцій поза межами податкового контролю та прийнятими за такими заходами контролю рішеннями.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 28 листопада 2019 року у справі №1640/2650/18 та від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19.
Відповідно до п.2 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 3 Порядку № 520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
За приписами п. 11 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіна від 12.12.2019 № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Отже, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Однак, квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення позивача до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, як і не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчила б про віднесення позивача до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
Верховний Суд у постанові від 24 березня 2025 року у справі №140/32696/23 сформував такий правовий висновок:
«Якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.».
Верховний Суд в постанові від 23 квітня 2025 року у справі №620/4035/24, підтримав правову позицію викладену у постанові Верховного Суду від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 та сформував висновок, що до предмета доказування у справі належать обставини того, чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у справі обставин; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованим і вмотивованим оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН в контексті взаємозв`язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.
Повертаючись до обставин даної справи, колегія суддів зазначає, що рішення (квитанції) про зупинення реєстрації податкової накладної не містять вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.
Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призводить до необізнаності платників податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які останні повинені надати контролюючому органу, внаслідок чого порушуються їх права та законні інтереси.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18.
При цьому, посилання контролюючого органу на «ненадання повного пакету документів щодо залучення третіх осіб до виконання с/г робіт, оренди с/г техніки щодо збирання, зберігання урожаю. Підприємство та/або контрагент задіяну у проведенні ризикових операцій» свідчить про те, що податковим органом не було належним чином досліджено подані позивачем первинні документи та пояснення. Зокрема, не вказано щодо яких саме третіх осіб та з яким з саме з контрагентів не надано акту звірки та/або оборотно-сальдової відомості. Вказане унеможливлювало чітке визначення позивачем, які саме документи та по яким контрагентам (операціям) необхідно надати контролюючому органу. Крім того, що контролюючий орган не навів жодних обґрунтованих доводів, як наявність чи відсутність акту звірки та/або оборотно-сальдової відомості впливає на прийняття рішення щодо реєстрації спірних податкових накладних, враховуючи вже надані документи. При цьому, формулювання не містить чіткого визначення особи, якої воно стосується, а так само і операцій, на які міститься посилання, та чому такі операції є «ризиковими». До того ж, норми чинного законодавства не пов`язують підстави для відмови у реєстрації податкової накладної із наявністю «ризикових операцій». Окрім цього, відсутня будь-яка інформація на підставі чого комісія зробила такий висновок.
Також слід зазначити, що зазначення контролюючим органом у спірних рішеннях про те, що підприємство або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій не підтверджується жодними доказами.
Разом з тим, суд доходить висновку, що документів, поданих з метою реєстрації спірних ПН, зокрема додаткових документів та пояснень достатньо для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН, оскільки перехід товару підтверджується сукупністю зібраних доказів.
При цьому, враховуючи формальний характер квитанцій податкового органу, колегія суддів зазначає, що контролюючим органом не надано жодного доказу того, що після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу останнього направлялись запити щодо недостатності документів для прийняття рішень в рамках наданих пояснень/документів.
Позивачем до контролюючого органу надано первинні документи, що стосуються здійснення господарської операції із контрагентом.
Колегія суддів наголошує на тому, що відповідачами суду не доведено, що такі документи були відсутні в контролюючого органу при розгляді питання, пов`язаного із реєстрацією податкової накладної.
На переконання колегії суддів, суд першої інстанції мав підстави для висновку про те, що посилання на вказану підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову за умови ненаведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про необґрунтованість такого рішення, при цьому, що Комісія не довела, що надані позивачем документи мали такі недоліки форми або змісту, які виключали можливість реєстрації податкових накладних.
При цьому, відповідно до виковку, вкладеному у Постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі №500/2237/20 - усі сумніви контролюючого органу щодо дотримання ТОВ вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення відповідних перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених нормами ПК України, а не шляхом блокування (зупинення) реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН.
Слід врахувати й те, що сам по собі факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН, не спростовує ані факту здійснення платником податків господарської операції, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Крім того, факт здійснення господарської операції, на виконання якої складено податкові накладні, є предметом перевірок, а обов`язком контролюючого органу при реєстрації податкових накладних, є перевірка відповідності вказаних документів формі, встановленій чинним законодавством.
Колегія суддів наголошує на тому, що сама оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних, фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Тому як вже зазначалось, суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Таким чином, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що оскаржувані рішення прийнято відповідачем необґрунтовано, без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, у зв`язку із чим, таке рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні датою їх фактичного подання на реєстрацію, колегія суддів зазначає таке.
Згідно частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Згідно пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
У цьому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкові накладні датою їх фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.06.2019 у справі №480/4038/18 та від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18.
З огляду на викладене, судом першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні №1 від 09.11.2024 та № 2 від 26.11.2024 Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» в ЄРПН датою їх фактичного подання.
Враховуючи встановлені вище обставини справи та правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду дійшла висновку, що оскаржуване рішення суду першої інстанції ухвалено з дотриманням норм процесуального і матеріального права, а протилежні доводи апелянта є помилковими та такими, що не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду справи.
Щодо доводів апеляційної скарги в частині необґрунтованості розподілу витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів зазначає наступне.
Положеннями статті 59 Конституції України закріплено, що кожен має право на професійну правничу допомогу. Кожен є вільним у виборі захисника своїх прав.
Відповідно до статті 16 КАС України учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представництво в суді як вид правничої допомоги здійснюється виключно адвокатом (професійна правнича допомога), крім випадків, встановлених законом.
Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Статтею 132 Кодексу адміністративного судочинства України унормовано, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати, зокрема, на професійну правничу допомогу.
Згідно із частиною першою статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу (частина третя вказаної статті).
Таким чином, послуги зі складання позовних заяв, апеляційних та касаційних скарг є різновидом правової допомоги, витрати на яку включаються до складу судових витрат.
За змістом статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, у тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною чи третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, установлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (послуг), виконаних (наданих) адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути сумірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, у тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Відповідно до частин 7, 9 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, установлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд ураховує:
1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;
2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим і пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, у тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;
4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялися.
Колегія суддів наголошує на тому, що суд, розглядаючи заяву про розподіл судових витрат, та вирішуючи її по суті, має детально визначити чи підтверджуються вони документально (реально понесені) чи заявлених розмір відповідає визначеним приписами КАС України критеріям та чи є такі витрати співмірними зі складністю справи та здійсненими стороною діями під час розгляду спору, а не автоматично стягувати увесь заявлений стороною до відшкодування розмір витрат на професійну правничу допомогу.
Нормами процесуального законодавства передбачено такі основні критерії визначення та розподілу судових витрат, як їх дійсність, обґрунтованість, розумність і співмірність відповідно до ціни позову, з урахуванням складності та значення справи для сторін.
Документально підтверджені судові витрати на професійну правничу допомогу підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Отже, при визначенні суми компенсації витрат, понесених стороною на правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.
При цьому, незважаючи на те, що при застосуванні критерію співмірності витрат на оплату послуг адвоката суд користується досить широким розсудом, такий, тим не менш, повинен ґрунтуватися на критеріях, визначених у частині п`ятій статті 134 КАС України. Ці критерії суд застосовує за наявності наданих стороною, яка вказує на неспівмірність витрат, доказів та обґрунтування невідповідності заявлених витрат цим критеріям.
Саме зацікавлена сторона має вчинити певні дії, спрямовані на відшкодування з іншої сторони витрат на професійну правничу допомогу, а інша сторона має право на відповідні заперечення проти таких вимог.
Відтак, принцип співмірності розміру витрат на професійну правничу допомогу повинен застосовуватися відповідно до вимог частини шостої статті 134 КАС України за наявності клопотання іншої сторони.
Це означає, що відповідач, як особа, яка заперечує зазначений позивачем розмір витрат на оплату правничої допомоги, зобов`язаний навести обґрунтування та надати відповідні докази на підтвердження його доводів щодо неспівмірності заявлених судових витрат із заявленими позовними вимогами, подавши відповідне клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги, а суд, керуючись принципом співмірності, обґрунтованості та фактичності, вирішує питання розподілу судових витрат, керуючись критеріями, закріпленими у статті 139 КАС України.
Подібні висновки викладені у постановах Верховного Суду від 05 серпня 2020 року у справі №640/15803/19, від 28 жовтня 2021 року у справі №160/15983/20, від 27 квітня 2023 року у справі № 280/4115/20.
Згідно з пунктом 4 частини першої статті першої Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05.07.2012 № 5076-VI (далі - Закон №5076) договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні (п.9 ч.1 ст.1 Закону №5076).
Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (п.6 ч.1 ст.1 Закону №5076).
Статтею 19 Закону №5076 визначено, зокрема, такі види адвокатської діяльності як надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.
Відповідно до статті 30 Закону №5076 гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
На підтвердження понесених витрат на професійну правничу допомогу позивачем надані суду: договір про надання правничої допомоги від 23.12.2025, додаток №1 до договору, додаткову угоду №04/01/2026 від 04.01.2025. Відповідно до наданих доказів сума гонорару адвоката становить 12000,00 грн.
Аналізуючи матеріали справи, суд зазначає, що спір, який виник між сторонами, віднесений Кодексом адміністративного судочинства України до справ незначної складності.
Вирішуючи заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛК АГРО АЛЬЯНС» суд першої інстанції, посилався на те, що витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 12000,00 грн є неспівмірними зі складністю справи та обсягом наданих адвокатом послуг позивачу, часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (послуг) та ціною позову, а відтак, зменшив розмір таких витрат до 4000,00 грн, що буде за даних обставин справи справедливим і співмірним відшкодуванням таких витрат саме у зазначеному розмірі
Колегія суддів зауважує, що з матеріалів справи вбачається, що заявник надав належні та допустимі докази на підтвердження витрат на професійну правничу допомогу.
При цьому, колегія суддів апеляційної інстанції приймає до уваги ту обставину, що апелянтом у якості доводів апеляційного оскарження рішення суду в частині стягнення витрат на професійну правничу допомогу не зазначено конкретних доводів щодо необґрунтованості такого. Посилання скаржника на значну завищеність такої суми витрат на професійну правничу допомогу судом першої інстанції була взята до уваги та зменшено суму такого відшкодування витрат на професійну правничу допомогу.
Так, частиною сьомою статті 139 КАС України встановлено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Оскільки апелянтом не надано належних доказів, які б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції в частині розподілу витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів не знаходить підстав для скасування такого з мотивів, наведених в апеляційній скарзі.
З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції ухвалено судове рішення з додержання норм процесуального та матеріального права, в зв`язку з чим вимоги апеляційної скарги не підлягають задоволенню.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись статтями 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд -
П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області - залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 березня 2026 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її ухвалення та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені статтями 328, 329 КАС України.
Суддя-доповідач Кравченко Є.Д.
Судді: Осіпова О.О.
Златін С.В.