ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
23 вересня 2026 року м. Дніпро справа № 160/4378/26
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Баранник Н.П., Щербака А.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АТБ-Маркет" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2026 року (суддя 1-ї інстанції Прудник С.В.) в адміністративній справі №160/4378/26 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АТБ-Маркет" до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-
ВСТАНОВИВ:
24.02.2026 товариство з обмеженою відповідальністю "АТБ-МАРКЕТ" звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України, в якій просить визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 18.11.2025 року №6164/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказує про незгоду з індивідуальною податковою консультацією, оскільки вона суперечить нормам чинного законодавства та змісту оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором. Крім того, жодного практичного роз`яснення з урахуванням саме конкретних умов запиту в оскаржуваній ІПК не міститься.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2026 року в адміністративній справі №160/4378/26 у задоволенні позову відмовлено.
Позивачем на вказане рішення суду подана апеляційна скарга, в якій зазначено на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення та прийняти нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам позовної заяви. Так оскаржувана ІПК складається виключно із цитат законодавства і спірного висновку. Те, що висновок присутній, ніяк не пояснює його походження, оскільки він прямо суперечить чітким приписам законодавства та викладеним в запиті про надання ІПК обставинам. При цьому те, що зміст податкової консультації зведений до цитування положень ПКУ, не є роз`ясненням поставленого питання.
Відповідач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів п.3 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить до наступного висновку.
Судом встановлено, що листом №М-2025-5670 від 06.11.2025 Товариство з обмеженою відповідальністю "АТБ-МАРКЕТ" відповідно до ст.52 Податкового кодексу України звернулася до Державної податкової служби України із запитом про надання індивідуальної податкової консультації в зв`язку з наступним. Згідно колективного договору ТОВ "АТБ-МАРКЕТ", при наявності у підприємства фінансової можливості, за рішенням керівника Підприємства, передбачено: безкоштовне надання приміщень для тимчасового проживання працівників, при направленні їх у зв`язку з виробничою необхідністю до іншого населеного пункту; безкоштовне перевезення працівників до місця роботи та у зворотному напрямку. Видано відповідні розпорядчі документи стосовно організації та реалізації вищезазначених питань з метою забезпечення нормальної господарської діяльності підприємства. Послуги перевезення забезпечують сторонні організації на підставі договорів із підприємством, затверджено графіки перевезень та маршрути. Працівник вправі скористатися послугами перевезення, але не зобов`язаний. Обсяг отримання послуги не можна ідентифікувати за певною конкретною особою. Забезпечення житлом відбувається шляхом безоплатного надання приміщень співробітникам для проживання, при цьому орендарем у відносинах зі сторонніми особами виступає саме підприємство (тобто жодних коштів і компенсацій працівники не отримують). Політика Підприємства щодо ціноутворення у роздрібній торгівлі унормована через закріплення наказом порядку формування розміру торгівельної націнки на товар, яка установлюється на рівні, що забезпечує покриття, зокрема, адміністративних, збутових, інших операційних витрат та отримання запланованого розміру прибутку.
З урахуванням наведеного, позивач просив надати йому індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Чи є безоплатні надання працівникам приміщень для тимчасового проживання при направленні їх у зв`язку з виробничою необхідністю до іншого населеного пункту, а також перевезення працівників до/з місця роботи об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором за наведених в запиті умов, зокрема, перевезення та проживання працівників:
- необхідні для забезпечення господарської діяльності підприємства; - передбачені умовами Колективного договору;
- відповідні витрати включаються до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг;
- послуги перевезення надаються стороннім перевізником, обсяг отримання послуги не можна ідентифікувати за певною конкретною особою;
- житло безоплатно надається співробітникам для проживання без отримання жодних коштів та компенсацій, орендарем у відносинах зі сторонніми особами виступає саме підприємство?
2. Чи потрібно нараховувати ЄСВ в зв`язку з безоплатним наданням приміщень для тимчасового проживання працівників та перевезенням працівників за наведених в запиті умов?
У відповідь на запит Державна податкова служба України листом від 18.11.2025 №6164/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК надала індивідуальну податкову консультацію, відповідно до якої: "у разі якщо юридичною особою (роботодавцем) за власний рахунок орендується житлове приміщення з метою тимчасового проживання працівників, а також оплачуються послуги з перевезення працівників орендованим транспортом, то дохід у вигляді вартості наданих послуг включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку як додаткове благо та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому зазначені доходи не є базою нарахування єдиним внеском".
Позивач не погоджуючись з індивідуальною податковою консультацією, звернувся до суду із цим позовом.
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позову дійшов висновку про відсутність правових підстав для задоволення позову.
Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пп. 14.1.172-1 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до норм ст. 52 ПК України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Пунктом 53.2 ст. 53 ПК України встановлено, що платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Отже, індивідуальна податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому така консультація надана. Надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.
Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. У той же час, податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Звертаючись за податковою консультацією позивачем визначено такі фактичні дані: згідно колективного договору ТОВ "АТБ-МАРКЕТ", при наявності у підприємства фінансової можливості, за рішенням керівника Підприємства, передбачено: безкоштовне надання приміщень для тимчасового проживання працівників, при направленні їх у зв`язку з виробничою необхідністю до іншого населеного пункту; безкоштовне перевезення працівників до місця роботи та у зворотному напрямку. Видано відповідні розпорядчі документи стосовно організації та реалізації вищезазначених питань з метою забезпечення нормальної господарської діяльності підприємства. Послуги перевезення забезпечують сторонні організації на підставі договорів із підприємством, затверджено графіки перевезень та маршрути. Працівник вправі скористатися послугами перевезення, але не зобов`язаний. Обсяг отримання послуги не можна ідентифікувати за певною конкретною особою. Забезпечення житлом відбувається шляхом безоплатного надання приміщень співробітникам для проживання, при цьому орендарем у відносинах зі сторонніми особами виступає саме підприємство (тобто жодних коштів і компенсацій працівники не отримують). Політика підприємства щодо ціноутворення у роздрібній торгівлі унормована через закріплення наказом порядку формування розміру торгівельної націнки на товар, яка установлюється на рівні, що забезпечує покриття, зокрема, адміністративних, збутових, інших операційних витрат та отримання запланованого розміру прибутку. Враховуючи зазначені обставини, товариство скористалося правом отримання індивідуальної податкової консультації з метою визначення необхідності включення вартості безоплатного проживання та перевезення працівників, що надаються підприємство, до оподаткованого доходу фізичної особи та до бази нарахування ЄСВ.
У зверненні товариства окрім зазначених фактичних даних, визначені і конкретні питання.
Тобто, суть порушених позивачем питання стосувалося оподаткування вартості безоплатного проживання та перевезення працівників, що надаються підприємством, враховуючи наявність колективного договору, а також відсутністю ідентифікації за певною особою наданих послуг.
У спірному випадку, надаючи індивідуальну податкову консультацію на звернення позивача, відповідач формально виконав вимоги закону щодо змісту індивідуальної податкової консультації, виклав у ній опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні позивача та процитував норми ПК України, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску та загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та зробив висновки, про те, що у разі якщо юридичною особою (роботодавцем) за власний рахунок орендується житлове приміщення з метою тимчасового проживання працівників, а також оплачуються послуги з перевезення працівників орендованим транспортом, то дохід у вигляді вартості наданих послуг включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку як додаткове благо та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому зазначені доходи не є базою нарахування єдиним внеском.
Водночас, відповідно до приписів пп. а) пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: а) вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах. Додатково до винятків, передбачених підпунктом "а" цього підпункту, не вважаються додатковим благом платника податку доходи, одержані у формі та розмірах, що підлягають включенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, а також кошти, вартість послуг, проживання, проїзду, харчування, спортивного одягу, аксесуарів, взуття та інвентарю, колясок для осіб з інвалідністю, у тому числі які призначені для участі осіб з інвалідністю в фізкультурно-реабілітаційних та спортивних заходах, лікарських та медико-відновлюваних засобів та інших доходів, наданих (виплачених) платнику податку - учаснику спортивних (крім професійного спорту), фізкультурно-оздоровчих заходів, заходів з фізкультурно-оздоровчої діяльності та фізкультурно-спортивної реабілітації, що фінансуються з бюджету та/або бюджетними організаціями, іншими неприбутковими організаціями, внесеними до Реєстру неприбуткових організацій та установ на дату надання таких коштів.
Разом із тим, податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Однак у спірній консультації не наведено належного аналізу тих обставин, які товаритсво визначило як істотні, а висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства у податковій консультації відсутній у належному вигляді.
Отже фактично ДПС України не надала окремої, чіткої та вмотивованої відповіді на кожне з поставлених платником питань, а навела посилання на норми ПК України без пояснення, як саме ці норми застосовуються до фактичних обставин, наведених платником, і яку модель поведінки контролюючий орган вважає правильною.
Таким чином колегія суддів вважає, що такий підхід, не відповідає змісту п. 52.3 ст. 52 ПК України, оскільки не забезпечує платника податків практичним роз`ясненням застосування норм законодавства у конкретній ситуації, описаній у зверненні.
Враховуючи вищезазначене, суд першої інстанції не надав належної оцінки обставинам справи та ухвалив рішення без дослідження всіх доводів сторін у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог повністю.
Враховуючи зазначене, апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції скасуванню з прийняттям нового судового рішення про задоволення позову.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розподіл судових витрат здійснюється у відповідності до ст. 139 КАС України.
Так у зв`язку з прийняттям рішення на користь позивача в частині, слід стягнути сплачений судовий збір на користь позивача за подання позову та апеляційної скарги - 2264,40грн та 3993,60грн, відповідно, разом 6258грн за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.311, п.2 ч.1 ст.315, ст.ст.317, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
УХВАЛИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АТБ-Маркет" - задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2026 року в адміністративній справі №160/4378/26 - скасувати та ухвалити у справі нове судове рішення.
Позов задовольнити.
Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 18.11.2025 року №6164/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АТБ-Маркет" (ЄДРПОУ 30487219) за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (ЄДРПОУ 43005393) судовий збір у розмірі 6258грн (шість тисяч двісті п`ятдесят вісім гривень).
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України.
Повне судове рішення складено 23 вересня 2026 року.
Головуючий - суддя Н.І. Малиш
суддя Н.П. Баранник
суддя А.А. Щербак