Постанова № 140264571 у справі № 520/25170/25 від 30.09.2026

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 вересня 2026 р. Справа № 520/25170/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2026, головуючий суддя І інстанції: Ніколаєва О.В., м. Харків, повний текст складено 17.03.26 по справі № 520/25170/25

за позовом Підприємства об`єднання громадян «КОНСТАНТА» Громадської організації «Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України»

до Головного управління ДПС у Харківській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправними, скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Підприємство об`єднання громадян "Константа" Громадської організації "Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України" (далі по тексту - позивач, ПОГ «КОНСТАНТА» ГО «ХОО ВО СОІУ») звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту - перший відповідач, ГУ ДПС у Харківській області, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі по тексту - другий відповідач, ДПС України) в якій просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ Державної податкової служби у Харківський області, а саме:

1) Рішення №12815675/44558677 від 01.05.2025 до Податкової накладної №54 від 18 квітня 2024 року на загальну суму 23 577,94 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн.;

2) Рішення №12815678/44558677 від 01.05.2025 до Податкової накладної №59 від 19 квітня 2024 року на загальну суму 21 778,56 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн.;

3) Рішення №12840608/44558677 від 08.05.2025 до Податкової накладної №81 від 25 квітня 2024 року на загальну суму 12 916,22 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн.;

4) Рішення №12897527/44558677 від 23.05.2025 до Податкової накладної №48 від 14 травня 2024 року на загальну суму 38 635,80 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн.;

5) Рішення №12897530/44558677 від 23.05.2025 до Податкової накладної №58 від 17 травня 2024 року на загальну суму 45 816,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 7 636,00 грн.;

6) Рішення №12932293/44558677 від 02.06.2025 до Податкової накладної №108 від 24 травня 2024 року на загальну суму 30 248,28 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 5 041,38 грн.;

7) Рішення №12951932/44558677 від 06.06.2025 до Податкової накладної №120 від 27 травня 2024 року на загальну суму 147 252,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн.;

8) Рішення №12951928/44558677 від 06.06.2025 до Податкової накладної №121 від 27 травня 2024 року на загальну суму 123 318,26 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 20533,04 грн.;

- зобов`язати Державну податкову службу України, зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Підприємства об`єднання громадян «КОНСТАНТА» Громадської організації «Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України», а саме:

1) №54 від 18 квітня 2024 року на загальну суму 23 577,94 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн.;

2) №59 від 19 квітня 2024 року на загальну суму 21 778,56 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн.;

3) №81 від 25 квітня 2024 року на загальну суму 12 916,22 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн.;

4) №48 від 14 травня 2024 року на загальну суму 38 635,80 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн.;

5) №58 від 17 травня 2024 року на загальну суму 45 816,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 7 636,00 грн.;

6) №108 від 24 травня 2024 року на загальну суму 30 248,28 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 5 041,38 грн.;

7) №120 від 27 травня 2024 року на загальну суму 147 252,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн.;

8) №121 від 27 травня 2024 року на загальну суму 123 318,26 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 20 533,04 грн.

В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність та невмотивованість оскаржуваних рішень ГУ ДПС у Харківській області про відмову у реєстрації податкових накладних № 54 від 18 квітня 2024 року, № 59 від 19 квітня 2024 року, № 81 від 25 квітня 2024 року, № 48 від 14 травня 2024 року, № 58 від 17 травня 2024 року, № 108 від 24 травня 2024 року, № 120 від 27 травня 2024 року, № 121 від 27 травня 2024 року (далі - ПН), складених на виконання умов Договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року, за фактом передачі матеріалів для виготовлення продукції, оскільки платником податку на адресу контролюючого органу було надано всі первинні бухгалтерські документи, що підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки спірних податкових накладних.

Наполягав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2026 по справі №520/25170/25 позовну заяву Підприємства об`єднання громадян "Константа" Громадської організації "Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України" (проспект Науки, 36, місто Харків, 61166, код ЄДРПОУ: 44558677) до Головного управління ДПС у Харківській області (вулиця Пушкінська, 46, місто Харків, 61057, код ЄДРПОУ: 43983495), Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, місто Київ, 04053, код ЄДРПОУ: 43005393) про визнання протиправним, скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії - задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 12815675/44558677 від 01.05.2025 р. до Податкової накладної №54 від 18 квітня 2024 року на загальну суму 23 577,94 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн; №12815678/44558677 від 01.05.2025 до Податкової накладної № 59 від 19 квітня 2024 року на загальну суму 21 778,56 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн.; №12840608/44558677 від 08.05.2025 р. до Податкової накладної №81 від 25 квітня 2024 року на загальну суму 12 916,22 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн.; №12897527/44558677 від 23.05.2025 р. до Податкової накладної №48 від 14 травня 2024 року на загальну суму 38 635,80 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн.; №12897530/44558677 від 23.05.2025 р. до Податкової накладної № 58 від 17 травня 2024 року на загальну суму 45 816,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 7 636,00 грн.; № 12932293/44558677 від 02.06.2025 р. до Податкової накладної № 108 від 24 травня 2024 року на загальну суму 30 248,28 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 5 041,38 грн.; № 12951932/44558677 від 06.06.2025 р. до Податкової накладної № 120 від 27 травня 2024 року на загальну суму 147 252,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн.; № 12951928/44558677 від 06.06.2025 р. до Податкової накладної № 121 від 27 травня 2024 року на загальну суму 123 318,26 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 20533,04 грн.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Підприємства об`єднання громадян "Константа" Громадської організації «Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України» податкові накладні №54 від 18 квітня 2024 року на загальну суму 23 577,94 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн.; №59 від 19 квітня 2024 року на загальну суму 21 778,56 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн.; №81 від 25 квітня 2024 року на загальну суму 12 916,22 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн.; №48 від 14 травня 2024 року на загальну суму 38 635,80 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн.; №58 від 17 травня 2024 року на загальну суму 45 816,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 7 636,00 грн.; №108 від 24 травня 2024 року на загальну суму 30 248,28 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 5 041,38 грн.; №120 від 27 травня 2024 року на загальну суму 147 252,00 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн.; №121 від 27 травня 2024 року на загальну суму 123 318,26 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 20533,04 грн. датою їх подання.

Стягнуто з Головного управління ДПС у Харківській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь Підприємства об`єднання громадян "Константа" Громадської організації "Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України" витрати по сплаті судового збору у розмірі 9 689,60 грн (дев`ять тисяч шістсот вісімдесят дев`ять гривень 60 копійок).

Стягнуто з Державної податкової служби України за рахунок бюджетних асигнувань на користь Підприємства об`єднання громадян "Константа" Громадської організації "Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України" витрати по сплаті судового збору у розмірі 9689,60 грн (дев`ять тисяч шістсот вісімдесят дев`ять гривень 60 копійок).

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2026 у справі № 520/25170/25, прийнявши по справі нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказав на невірне застосування судом першої інстанції приписів пункту 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та не взяття до уваги положень Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі по тексту - Порядок № 1165), Порядку прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі по тексту - Порядок № 520), внаслідок чого помилково визначено предмет доказування по даній справі, яким є не дослідження господарських операцій, а відповідність наданих платником документів вичерпному переліку, визначеному у Порядку № 1165 та Порядку № 520, чого в даному випадку не відбулось. Відтак, рішення комісії ГУ ДПС в Харківській області про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН є таким, що прийнято відповідно до норм чинного законодавства, а позивачем у зв`язку з невиконанням вимоги контролюючого органу не підтверджено належним чином відсутність ризику за спірною податковою накладною.

Позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні вважає такими, що не підлягають задоволенню, оскільки повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних є дискреційними, а тому суд не може перебирати на себе такі функції суб`єкта владних повноважень.

У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечував проти викладених у ній доводів, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

З посиланням на висновок Верховного Суду, викладений у постанові № 160/21238/24 від 30 квітня 2026 року вказував, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Окрім того, у постановах від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі № 360/1776/19, від 27.04.2020 у справі № 360/1050/19, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 06.12.2021 року у справі № 360/4901/19, від 01.02.2023 року у справі № 2240/2900/18, від 15.03.2023 року у справі № 620/4227/20 Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України Підприємством об`єднання громадян «КОНСТАНТА» Громадської організації «Харківська обласна організація Всеукраїнської організації союз осіб з інвалідністю України» було складено та направлено на реєстрацію податкові накладні: № 54 від 18 квітня 2024 року на загальну суму 23 577,94 грн у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн; № 59 від 19 квітня 2024 року на загальну суму 21 778,56 грн у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн; № 81 від 25 квітня 2024 року на загальну суму 12 916,22 грн у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн; № 48 від 14 травня 2024 року на загальну суму 38 635,80 грн у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн; № 58 від 17 травня 2024 року на загальну суму 45 816,00 грн у т.ч. ПДВ 20% - 7 636,00 грн; № 108 від 24 травня 2024 року на загальну суму 30 248,28 грн у т.ч. ПДВ 20% - 5 041,38 грн; № 120 від 27 травня 2024 року на загальну суму 147 252,00 грн у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн; № 121 від 27 травня 2024 року на загальну суму 123 318,26 грн у т.ч. ПДВ 20% - 20533,04 грн.

Податкові накладні складені позивачем в межах Договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01.07.2023 на адресу Замовника - Товариства з обмеженою відповідальністю «НПО «МАКСІМА».

Згідно з отриманими квитанціями № 1 вищевказані податкові накладні прийнято, але реєстрацію зупинено. Підставою для зупинення зазначено пункт 201.16 статті 201 ПК України - обсяг постачання товару/послуги, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

У відповідності до "Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних" затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 року № 1165 позивачем було направлено на адресу ДПС пояснення та копії документів до зазначених податкових накладних.

В наданих поясненнях було зазначено, що податкові накладні складені у відповідності до пп. б. пункту 187.1 статті 187 ПК України. Також вказано, що в межах здійснення цієї господарської діяльності позивачем було укладено договір надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року з Замовником - ТОВ «НПО «Максима». У відповідності до п.п. 1.1. цього Договору виконавець за Договором (ПОГ «КОНСТАНТА «ГО ХОО ВО СОІУ») за завданням замовника зобов`язується виконувати послуги з механічної обробки деталей з матеріалів замовника.

Окрім того в наданих поясненнях до вказаних податкових накладних було зазначено, що Замовником було здійснено часткову оплату за надані послуги, що підтверджується відповідними документами. Також складались відповідні складські документи.

В наданих поясненнях до кожної з вказаних податкових накладних було зазначено, що реєстрація податкових накладних відбувалась за «першою подією надання (виконання) послуг».

На думку позивача, він надав усі необхідні документи, які беззаперечно підтверджують факт виникнення податкових зобов`язань у позивача, а й відповідно, його обов`язок скласти та зареєструвати податкові накладні.

Рішеннями комісії ГУ ДПС у Харківський області № 12815675/44558677 від 01.05.2025; № 12815678/44558677 від 01.05.2025; № 12840608/44558677 від 08.05.2025; № 12897527/44558677 від 23.05.2025; № 12897530/44558677 від 23.05.2025; № 12932293/44558677 від 02.06.2025; № 12951932/44558677 від 06.06.2025; № 12951928/44558677 від 06.06.2025 було відмовлено в реєстрації податкових накладних на підставі того, що платником податків не надано/ частково не надано копій документів, письмових пояснень стосовно підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній.

Не погодившись з рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до висновку про відсутність у податкового органу правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, зважаючи на наявність копій усіх необхідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом та на те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржувані рішення відповідача підлягають скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, суд вважав, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 54 від 18 квітня 2024 року на загальну суму 23 577,94 грн у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн; № 59 від 19 квітня 2024 року на загальну суму 21 778,56 грн у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн; № 81 від 25 квітня 2024 року на загальну суму 12 916,22 грн у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн; № 48 від 14 травня 2024 року на загальну суму 38 635,80 грн у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн; № 58 від 17 травня 2024 року на загальну суму 45 816,00 грн у т.ч. ПДВ 20% - 7 636,00 грн; № 108 від 24 травня 2024 року на загальну суму 30 248,28 грн у т.ч. ПДВ 20% - 5 041,38 грн; № 120 від 27 травня 2024 року на загальну суму 147 252,00 грн у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн; № 121 від 27 травня 2024 року на загальну суму 123 318,26 грн у т.ч. ПДВ 20% - 20533,04 грн датою їх подання.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає, що спірні правовідносини врегульовано нормами ПК України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі - Порядок № 1246), Порядку № 1165, Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з положеннями абзаців першого-третього пункту 187.1 статті 187 ПК України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з положеннями абзаців першого-другого, п`ятого, десятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком № 1246.

Згідно з положеннями пунктів 12, 13, та 17 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться, зокрема, перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. За результатами перевірки одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації, визначеної пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів затверджено Порядком № 1165, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем за результатами розгляду надісланих на реєстрацію податкових накладних отримано ідентичні за змістом квитанції, в яких зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 28.29 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Таким чином, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних слугувала їх відповідність пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

Колегія суддів наголошує, що оскільки квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної інформує про наявність ознак ризиковості здійснення операцій, тобто про відсутність передумов для безумовної реєстрації податкової накладної, контролюючим органом має бути наведено конкретні обставини, які стали підставою для такого висновку.

При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Разом з цим, в наданих квитанціях про зупинення реєстрації ПН не викладено обставин, за яких контролюючий орган дійшов висновку про те, що обсяг постачання товару/послуг перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Не вказує контролюючий орган і про переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Перший відповідач взагалі не наводить даних про відсутність в таблиці даних платника податку на додану вартість якого саме товару, що на постійній основі постачається, йде мова, при цьому відомостей про те, що таблиця даних платника податку на додану вартість надавалася або не надавалася не вказано.

Крім того, відповідно до пункту 12 Порядку № 1165 подання до ДПС таблиці даних платника податку за встановленою формою (додаток 5), є правом, а не обов`язком платника ПДВ, а отже неподання останньої, не може тягти для платника негативних наслідків.

Колегія суддів зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши, які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічний правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20.

Відповідно до пунктів 4 та 5 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Положеннями пункту 6 Порядку № 520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

При цьому із змісту форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

Верховний Суд у постанові від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 сформував такий правовий висновок:

«Якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.».

Під час касаційного перегляду колегія суддів встановила, що висновки Верховного Суду у питанні застосування норм Порядку № 520 та Порядку № 1165 є сформованими і усталеними.

У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Так, у постанові Верховного Суду від 29 січня 2026 року по справі № 160/29956/24 зазначено, «що формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165.

Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до податкового органу було надано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, зокрема, договір з замовником - ТОВ НПО «Максіма» (код ЄДРПОУ 40115957) щодо надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01.07.2023, акти прийому-передачі готової продукції, звіти про витрату матеріалів, акти надання послуг, платіжні інструкції, договір № 0107КК від 01.07.2023 про надання послуг з механічної обробки деталей, акти приймання-передачі ТМЦ, платіжні доручення, банківські виписки, договір оренди складських приміщень, видаткові накладні, ТТН та інші.

Дослідивши вказані документи колегією суддів встановлено, що ПОГ «КОНСТАНТА» ГО «ХОО ВО СОІУ» було укладено договір надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року з Замовником - ТОВ «НПО «Максима» (код ЄДРПОУ 40115957), у відповідності до пункту 1.1 якого, виконавець за Договором (ПОГ «КОНСТАНТА «ГО ХОО ВО СОІУ») за завданням замовника зобов`язується виконувати послуги з механічної обробки деталей з матеріалів замовника.

У відповідності до пункту 1.2. Договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року, детальний перелік послуг та їх вартість зазначається у Рахунках.

Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 16/04-1 від 16 квітня 2024 року були надані ПОГ «КОНСТАНТА «ГО ХОО ВО СОІУ» матеріали (всього 8 найменувань на загальну суму 5 544,57 грн) для виготовлення продукції, мех. обробки, ремонтних робіт, які виконавцем були оброблені на підставі акту прийому передачі готової продукції ГП-18/04/24-1 від 18.04.2024, повернуті Замовнику, після чого складений звіт про витрату матеріалів та акт надання послуг № 741 від 18.04.2024 на загальну суму 23 577,94 грн. у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн.

У відповідності до п.п. б пункту 187.1 статті 187 ПК України за фактом першої події - надання послуг, було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну за № 54 від 18 квітня 2024 року на загальну суму 23 577,94 грн у т.ч. ПДВ 20% - 3 929,66 грн.;

Також, Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 16/04-2 від 16 квітня 2024 року були надані позивачу матеріали (всього 2 найменування на загальну суму 2 576,02 грн) для виготовлення продукції, мех. обробки, ремонтних робіт, які виконавцем були оброблені на підставі акту прийому передачі готової продукції ГП-19/04/24-1 від 19.04.2024, повернуті Замовнику, у подальшому складено звіт про витрату матеріалів та акт надання послуг № 747 від 19.04.2024 на загальну суму 21 778,56 грн у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн.

У відповідності до п.п. б пункту 187.1 статті 187 ПК України було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 59 від 19 квітня 2024 року на загальну суму 21 778,56 грн у т.ч. ПДВ 20% - 3 629,76 грн.

Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 17/04-1 від 17 квітня 2024 року були надані матеріали (всього 5 найменування на загальну суму 2 187,87 грн) для виготовлення продукції, мех. обробки, ремонтних робіт, які виконавцем були оброблені на підставі акту прийому передачі готової продукції ГП-25/04/24-1 від 25.04.2024, повернуті Замовнику, складено звіт про витрату матеріалів, акт надання послуг № 778 від 25.04.2024 на загальну суму 12 916,22 грн у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн та складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 81 від 25 квітня 2024 року на загальну суму 12 916,22 грн у т.ч. ПДВ 20% - 2 152,70 грн.

Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 7/05-4 від 07 травня 2024 року та № 13/05-1 від 13 травня 2024 року були надані матеріали у виробництво, з яких виконавцем було виготовлена готова продукція та на підставі акту прийому-передачі готової продукції № ГП-14/05/24-4 від 14.05.2024 була повернута замовнику, за наслідками чого складено відповідний акт виконаних послуг № 897 від 14.05.2024 на загальну 38 635,80 грн у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн та направлено на реєстрацію податкову накладну № 48 від 14 травня 2024 року на загальну суму 38 635,80 грн у т.ч. ПДВ 20% - 6 439,30 грн.

Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 10/05-5 від 10 травня 2024 року були надані у виробництво матеріали, з яких виконавцем виготовлено готову продукцію та на підставі акту прийому передачі готової продукції № ГП-17/05/24-2 від 17.05.2024 повернуто замовнику, після чого складено відповідний акт виконаних послуг № 916 від 17.05.2024 на загальну 45 816,00 грн у т.ч. ПДВ 20%- 7 636,00 грн та направлено на реєстрацію податкову накладну № 58 від 17 травня 2024 року на загальну суму 45 816,00 грн у т.ч. ПДВ 20% - 7 636,00 грн.

Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 17/05-2 від 17 травня 2024 року були надані у виробництво матеріали, з яких виконавцем виготовлено готову продукцію та на підставі акту прийому передачі готової продукції № ГП-24/05/24-2 від 24.05.2024 повернуто її замовнику, після чого складено відповідний акт виконаних послуг № 990 від 24.05.2024 на загальну 30 248,28 грн у т.ч. ПДВ 20%- 5 041,38 грн та направлено на реєстрацію податкову накладну № 108 від 24 травня 2024 року на загальну суму 30 248,28 грн у т.ч. ПДВ 20% - 5 041,38 грн.

Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 22/05-1 від 22 травня 2024 року надані у виробництво матеріали, з яких виконавцем виготовлено готову продукцію та на підставі акту прийому передачі готової продукції № ГП-27/05/24-1 від 27.05.2024 повернуту її замовнику, у подальшому складено відповідний акт виконаних послуг № 1005 від 27.05.2024 на загальну 147 252,00 грн у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн та направлено на реєстрацію податкову накладну № 120 від 27 травня 2024 року на загальну суму 147 252,00 грн у т.ч. ПДВ 20% - 24 542,00 грн.

Замовником у відповідності до договору надання послуг з виробництва, ремонту та механічної обробки деталей № 2023/07НПО від 01 липня 2023 року на підставі видаткової накладної (у переробку) № 22/05-2 від 22 травня 2024 року надані у виробництво матеріали, з яких виконавцем виготовлено готову продукцію та на підставі акту прийому передачі готової продукції № ГП-27/05/24-2 від 27.05.2024 повернуто її замовнику, на підставі чого складено відповідний акт виконаних послуг № 1007 від 27.05.2024 на загальну 123 318,26 грн у т.ч. ПДВ 20% - 20533,04 грн та направлено на реєстрацію податкову накладну № 121 від 27 травня 2024 року на загальну суму 123 318,26 грн у т.ч. ПДВ 20% - 20 533,04 грн.

Замовником було здійснено часткову оплату за надані послуги, що підтверджується відповідними документами, а саме:

1) платіжною інструкцією № 295_00000/5120899f-7aaa-40e8-b7e3-69975e76b4ab від 24.04.2024 року у сумі 110 000,00 грн та банківською випискою від 24.04.2024;

2) платіжною інструкцією 469_00000/2cb2082f-791c- 46c9-8857-fd7fa91190cc від 13.06.2024 року у сумі 100 000,00 грн та банківською випискою від 13.06.2024;

3) актом звірки від 30.04.2024, актом звірки від 30.06.2024.

Також складались відповідні складські документи, а саме:

1) Акт приймання-передачі матеріалів (типова форма № М-7) № 277 від 16.04.2024 та Накладна вимога (форма № М-11) № 277 від 18.04.2024;

2) Акт приймання-передачі матеріалів (типова форма № М-7) № 278 від 16.04.2024 та Накладна вимога (форма № М-11) № 278 від 19.04.2024;

3) Акт приймання-передачі матеріалів (типова форма № М-7) № 288 від 17.04.2024 та Накладна вимога (форма № М-11) № 288 від 25.04.2024;

4) Акт про приймання матеріалів № 312 від 07 травня 2024 року, № 313 від 13 травня 2024 року (Типова форма № М-7) та Накладна-Вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів № 313 від 14.05.2024 року;

5) Акт про приймання матеріалів № 320 від 10 травня 2024 року, (Типова форма № М-7) та Накладна-Вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів № 320 від 17.05.2024 року;

6) Акт про приймання матеріалів № 326 від 17 травня 2024 року, (Типова форма № М-7) та Накладна-Вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів № 326 від 24.05.2024 року;

7) Акт про приймання матеріалів № 331 від 22 травня 2024 року, (Типова форма № М-7) та Накладна-Вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів № 331 від 27.05.2024 року;

8) Акт про приймання матеріалів № 332 від 22 травня 2024 року, (Типова форма № М-7) та Накладна-Вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів № 332 від 27.05.2024 року.

Колегія суддів зазначає, що вказані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції позивачем були надані до Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечуються першим відповідачем, однак залишені поза увагою.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що положеннями пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, що була чинна на момент прийняття оскаржуваного рішення) контролюючому органу за результатами розгляду пояснень та документів, поданих платником на виконання вимог пункту 5 Порядку № 520, було надано право направити повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

Так, контролюючий орган вважав недостатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних документи, подані позивачем разом з додатковими поясненнями, у зв`язку з чим на виконання вимог пункту 9 Порядку № 520 надіслав платнику податку повідомлення № 12781127/44558677 від 23.04.2025, № 12781126/44558677 від 23.04.2025, № 12806344/44558677 від 29.04.2025, № 12865638/44558677 від 15.05.2025, № 12865635/44558677 від 15.05.2025, № 12903808/44558677 від 26.05.2025, № 12910040/44558677 від 27.05.2025, № 12910039/44558677 від 27.05.2025 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних, зазначивши про необхідність надання копій первинних документів щодо постачання послуг.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до контролюючого органу було надано пояснення разом із копіями документів, зокрема, акти надання послуг та акти звірки.

Однак, не зважаючи на отримані від платника податку документи, ГУ ДПС в Харківській області прийнято змістом рішення № 12815675/44558677 від 01.05.2025, №12815678/44558677 від 01.05.2025, № 12840608/44558677 від 08.05.2025, №12897527/44558677 від 23.05.2025, №12897530/44558677 від 23.05.2025, №12932293/44558677 від 02.06.2025, № 12951932/44558677 від 06.06.2025, №12951928/44558677 від 06.06.2025 про відмову у реєстрації податкових накладних з мотивів ненадання/часткового ненадання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання приймання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

У графі «додаткова інформація» рішень № 12951932/44558677 від 06.06.2025 та № 12951928/44558677 від 06.06.2025 зазначено: «…згідно ТТН пункт навантаження та розвантаження ТМЦ знаходиться за однією адресою. Кінцевий виконавець робіт та орендодавець ФОП ОСОБА_1 має право власності даного житлового приміщення, яке здається в оренду. Постачання товарiв/послуг за рахунок сформованого реєстрацiйного лiмiту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарiв, не пов`язаних з господарською дiяльнiстю платника податку».

Колегія суддів зазначає, що знаходження пункту навантаження та розвантаження ТМЦ за однією адресою жодним чином не спростовує факт наявності у спірних правовідносинах першої події, адже позивачем у поясненнях повідомлялось, що замовник передавав матеріали на переробку, тобто навантаження та розвантаження здійснювалось на одному підприємстві.

У свою чергу, взагалі не зрозуміло яким чином наявність у кінцевого виконавця робіт та орендодавця права власності житлового приміщення, яке здається в оренду позивачу слугувало підставою для відмови у реєстрації податкових накладних.

Так само, не обґрунтовано і першим відповідачем які саме товари, не пов`язані із господарською діяльністю, поставлялись позивачем, що мало наслідком прийняття спірних рішень про відмову у реєстрації ПН.

Як зазначив Верховний Суд у постанові від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз всіх господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Варто зазначити, що відповідно до пункту 3 частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У постанові Верховного Суду від 28 листопада 2022 року у справі № 826/6029/18 викладено правовий висновок, відповідно до якого у контексті вимог частини другої статті 2 КАС України нормативне обґрунтування прийнятого рішення та його співвідношення з фактичними обставинами не є формальною вимогою, оскільки суд має перевірити чи діяв суб`єкт владних повноважень, у тому числі (…) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У цій справі Суд також вважає за необхідне звернути увагу на практику Європейського суду з прав людини (наприклад, рішення у справі «Suominen v. Finland», заява № 37801/97, пункт 36), відповідно до якої орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень; принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень полягає у тому, щоб рішенням було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Отже, критеріями обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень є: 1) логічність та структурованість викладення мотивів, що стали підставою для прийняття відповідного рішення; 2) пов`язаність наведених мотивів з конкретно наведеними нормами права, що становлять правову основу такого рішення; 3) наявність правової оцінки фактичних обставин справи (поданих документів, інших доказів), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону під час прийняття відповідного рішення; 4) відповідність висновків, викладених у такому рішенні, фактичним обставинам справи; 5) відсутність немотивованих висновків та висновків, які не ґрунтуються на нормах права.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2023 у справі № 420/14943/21.

Разом з цим, при прийнятті спірних рішень комісії ГУ ДПС у Харківській області № 12815675/44558677 від 01.05.2025, №12815678/44558677 від 01.05.2025, № 12840608/44558677 від 08.05.2025, №12897527/44558677 від 23.05.2025, №12897530/44558677 від 23.05.2025, №12932293/44558677 від 02.06.2025, № 12951932/44558677 від 06.06.2025, №12951928/44558677 від 06.06.2025 про відмову у реєстрації податкових накладних першим відповідачем не надано правової оцінки фактичним обставинам справи (поданим документам, іншим доказам), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону.

Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі №420/7850/22.

Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема наданням послуг, що підтверджується актами надання послуг, і було пов`язано складання спірних податкових накладних та подання їх на реєстрацію.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1, 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Харківській області під час судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті рішень № 12815675/44558677 від 01.05.2025, № 12815678/44558677 від 01.05.2025, № 12840608/44558677 від 08.05.2025, №12897527/44558677 від 23.05.2025, № 12897530/44558677 від 23.05.2025, №12932293/44558677 від 02.06.2025, № 12951932/44558677 від 06.06.2025, №12951928/44558677 від 06.06.2025 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що обставини, які слугували підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні ПОГ «КОНСТАНТА» ГО «ХОО ВО СОІУ» № 54 від 18 квітня 2024 року, № 59 від 19 квітня 2024 року, № 81 від 25 квітня 2024 року, № 48 від 14 травня 2024 року, № 58 від 17 травня 2024 року, № 108 від 24 травня 2024 року, № 120 від 27 травня 2024 року, № 121 від 27 травня 2024 року у Єдиному реєстрі податкових накладних, днем їх подання на реєстрацію.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2026 по справі № 520/25170/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова

Судді С.П. Жигилій Я.М. Макаренко