ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
30 вересня 2026 року м. Дніпро справа № 160/6719/24
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Щербака А.А. (доповідач),
суддів: Баранник Н.П., Малиш Н.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 березня 2026 року (суддя Дєєв М.В.) у справі за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання рішень протиправними,-
ВСТАНОВИВ:
ФОП ОСОБА_1 звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання рішень протиправними.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 березня 2026 року позов задоволено.
Суд вирішив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №[номер приховано] від 19.02.2024 року, №[номер приховано] від 19.02.2024 року, №[номер приховано] від 19.02.2024 року, №[номер приховано] від 19.02.2024 року, №[номер приховано] від 19.02.2024 року, №[номер приховано] від 19.02.2024 року, №[номер приховано] від 19.02.2024 року, №[номер приховано] від 19.02.2024 року про накладення штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).
Відповідачем подана апеляційна скарга, просить рішення суду першої інстанції скасувати, в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права.
Адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до пункту 1 частини 1 ст.311 КАС України в порядку письмового провадження, на підставі наявних у ній доказів.
Як було встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, основним видом його діяльності є роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах.
Позивач провадить господарську діяльність у АДРЕСА_1 у магазинах за наступними адресами:
- АДРЕСА_2 (далі - магазин по АДРЕСА_3 );
- АДРЕСА_4 (далі - магазин по АДРЕСА_3 );
- мікрорайон АДРЕСА_5 (далі - магазин у мкрн. АДРЕСА_6 );
- АДРЕСА_7 (далі - магазин по АДРЕСА_7 ).
З метою здійснення контролю за дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), відповідно до статей 19-1, 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1, на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, працівників ГУ ДПС направлено для проведення 14 грудня 2023 року фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 :
- магазину по АДРЕСА_7 - згідно з наказом від 13 грудня 2023 року № 5184-п;
- магазину у мкрн.5-й Зарічний - згідно з наказом від 13 грудня 2023 року № 5182-п;
- магазину по АДРЕСА_3 - згідно з наказом від 13 грудня 2023 року № 5181-п;
- магазину по АДРЕСА_3 - згідно з наказом від 13 грудня 2023 року № 5180-п.
Під час проведення фактичних перевірок відповідачем були скеровані позивачу письмові вимоги про надання платником податків документів за період з 01 січня 2021 року по 14 грудня 2023 року, які були отримані позивачем 14 грудня 2023 року.
На підставі вищевказаних наказів від 13 грудня 2023 року посадові особи ГУ ДПС 14 грудня 2023 року провели фактичні перевірки господарських одиниць:
- магазину по АДРЕСА_7 , за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 25 грудня 2023 року № 4110/04-36-07-08-РРО/3004814099 (далі - Акт № 4110);
- магазину у мкрн.5-й Зарічний, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 25 грудня 2023 року № 4111/04-36-07-08-РРО/3004814099 (далі - Акт № 4111);
- магазину по АДРЕСА_3 , за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 25 грудня 2023 року № 4113/04-36-07-08-РРО/3004814099 (далі - Акт № 4113);
- магазину по АДРЕСА_3 , за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 25 грудня 2023 року № 4115/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 (далі - Акт № 4115).
За змістом Актів № 4110, № 4111, № 4113, № 4115 за наслідками фактичних перевірок за місцями здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 встановлено за кожним із актів порушення позивачем, зокрема, пунктів 1, 2, 11, 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР), пункту 85.2 статті 85 ПК України, вимоги Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13 (далі - Положення № 13).
Підставою для таких висновків слугувало, серед іншого, наступне:
- проведення контрольної розрахункової операції без застосування РРО (програмного реєстратора розрахункових операцій (далі - ПРРО), розрахункової книжки (далі - РК)) при продажу товарів (наданні послуг): цигарки «Кент» вартістю 92 грн (магазин по АДРЕСА_7 ), цигарки «Кент» вартістю 92 грн (магазин у мкрн.5-й Зарічний), цигарки «Собраніє» вартістю 98 грн та пиво «Різдвяне» вартістю 26 грн (магазин по АДРЕСА_3 ), пиво «Різдвяне» вартістю 27 грн (магазин по АДРЕСА_3 );
- перебування на місці проведення розрахунків готівкових коштів в сумі 9406 грн (магазин по АДРЕСА_7 ), 249 грн (магазин у мкрн.5-й Зарічний), 3088 грн (магазин по АДРЕСА_3 ), які належним чином не проведені через РРО;
- порушення використання режиму попереднього програмування в частині зазначення коду УКТЗЕД для підакцизної групи товарів, а саме: 08 листопада 2023 року о 19:34 продано пиво «Лагер», 0,5 л, за ціною 55 грн (магазин по АДРЕСА_7 ), 29 листопада 2022 року об 11:43 продано горілку «Воздух», 0,1 л, за ціною 29 грн (магазин у мкрн.5-й Зарічний), 31 січня 2022 року о 16:30 продано цигарки «Вінстон Стайл Сільвер» за ціною 53,50 грн (магазин по АДРЕСА_3 ), 12 січня 2022 року о 20:09 продано сидр «Сомерсбі» за ціною 27,50 грн (магазин по АДРЕСА_3 );
- на вітрині в магазині, де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , з метою реалізації знаходяться алкогольні напої та тютюнові вироби на суму 7605 грн (магазин по АДРЕСА_7 ), 8781 грн (магазин у мкрн.5-й Зарічний), 7737,50 грн (магазин по АДРЕСА_3 ), 20807 грн (магазин по АДРЕСА_3 ), які не обліковані у встановленому законодавством порядку та на які відсутні документи про походження товару;
- проведення розрахункових операцій через РРО ф.н. [номер приховано] (магазин по АДРЕСА_7 ), ф.н. НОМЕР_2 (магазин у мкрн.5-й Зарічний), ф.н. НОМЕР_3 (магазин по АДРЕСА_3 ), ф.н. НОМЕР_4 (магазин по АДРЕСА_3 ) за період з 01 січня 2022 року по 14 грудня 2023 року на суму 171851,31 грн (магазин по вул. Армавірській), 208623,70 грн (магазин у мкрн.5-й Зарічний), 290702,40 грн (магазин по вул. П. Глазового), 190643,50 грн (магазин по АДРЕСА_3 ) без видачі відповідного розрахункового документа встановленої форми та змісту, а саме в чеках РРО відсутній один із основних реквізитів - «марка акцизного податку» (згідно з додатками до актів перевірки);
- ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби в повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
На підставі висновків актів фактичної перевірки 19 лютого 2024 року ГУ ДПС прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № [номер приховано], яким до позивача на підставі абзаців 2, 3 пункту 1, пункту 7 статті 17, статті 20 Закону № 265/95-ВР застосовано штрафні санкції у розмірі 284729,25 грн;
- № [номер приховано], яким до позивача на підставі абзаців 3, 4 пункту 121.1 статті 121 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 2040 грн;
- № [номер приховано], яким до позивача на підставі абзаців 1, 2, 3 пункту 1, пункту 7 статті 17, статті 20 Закону № 265/95-ВР застосовано штрафні санкції у розмірі 327271,10 грн;
- № [номер приховано], яким до позивача на підставі 1, 2 пункту 121.1 статті 121 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 1020 грн;
- № [номер приховано], яким до позивача на підставі абзаців 2, 3 пункту 1, пункту 7 статті 17, статті 20 Закону № 265/95-ВР застосовано штрафні санкції у розмірі 449 077,10 грн;
- №[номер приховано], яким до позивача на підставі абзаців 3, 4 пункту 121.1 статті 121 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 2040 грн;
- № [номер приховано], яким до позивача на підставі абзаців 2, 3 пункту 1, пункту 7 статті 17, статті 20 Закону № 265/95-ВР застосовано штрафні санкції у розмірі 311911,25 грн;
- № [номер приховано], яким до позивача на підставі абзаців 3, 4 пункту 121.1 статті 121 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 2040 грн..
Вважаючи протиправними вищевказані податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що відповідачем правомірність оскаржених податкових повідомлень-рішень не було доведено.
Суд апеляційної інстанції з висновками суду першої інстанції погоджується.
Відповідно до пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);
11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95-ВР унормована розділом V цього Закону, зокрема, статтею 17. За змістом пунктів 1, 7 вказаної статті до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;
7) триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Суд першої інстанції вірно врахував, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Закон № 265/95-ВР окремим порушенням визначає проведення через РРО розрахункової операції без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. Такий обов`язок суб`єкта господарювання випливає із пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, і у випадку притягнення особи до відповідальності на цій підставі підлягають встановленню обставини наявності у розрахунковому документі, яким зафіксовано продаж підакцизного товару, означених вище реквізитів.
Відповідно до статті 2 Закону № 265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця; розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну. Терміни «система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» і «контролюючий орган» для цілей цього Закону вживаються у значенні, наведеному в Податковому кодексі України.
Відповідно до підпункту 14.1.278 пункту 14.1 статті 14 ПК України система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій та програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. Користувачам-покупцям (споживачам) через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 цього Кодексу, забезпечується можливість: контролю справжності та достовірності розрахункових документів, що зберігаються в СОД РРО. Порядок функціонування СОД РРО визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Механізм функціонування СОД РРО щодо отримання від РРО та ПРРО визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України визначений Порядком № 477.
Відповідно до пункту 1 розділу ІІ вказаного Порядку СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України (пункт 2 розділу ІІ Порядку № 477).
Сервер додатків забезпечує взаємодію інформаційних систем ДПС з базою даних СОД РРО (пункт 5 розділу ІІ Порядку № 477).
Згідно із підпунктом 2 пункту 6 розділу ІІ Порядку № 477 база даних призначена для зберігання даних, що були отримані від РРО, у відкритому вигляді, в тому числі даних про проведені розрахункові операції через РРО та електронні розрахункові документи, фіскальні звітні чеки, фіскальні звіти.
Суд першої інстанції вірно врахував, що інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека. Використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
Суд вірно встановив, що відповідач під час проведення фактичної перевірки мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) обов`язкових реквізитів розрахункового документа, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у періоді, що перевірявся.
Суд першої інстанції вірно взяв до уваги, що відповідач долучив в електронному вигляді матеріали перевірок за Актами № 4110, № 4111, № 4113, № 4115, при цьому у кожному із файлів з такими матеріалами містяться відомості у вигляді таблиць, які не мають певної назви та посилання на джерело, з яких вони сформовані. Деякі з таблиць не містять і назв відповідних граф, у зв`язку з чим не видається за можливе ідентифікувати, чого саме стосується інформація, що у них міститься.
Суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що з наданих таблиць неможливо встановити звідкіль взята інформація та чи дійсно вона взята саме з Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій.
Згідно п.2 розділу ІІ Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
Згідно п.6 розділу ІІ цього Порядку База даних призначена для зберігання:
2) даних, що були отримані від РРО, у відкритому вигляді, в тому числі даних про проведені розрахункові операції через РРО та електронні розрахункові документи, фіскальні звітні чеки, фіскальні звіти.
Суд першої інстанції вірно врахував, що крім наданих таблиць, які не містять і назв відповідних граф, у зв`язку з чим не видається за можливе ідентифікувати, чого саме стосується інформація, що у них міститься, відповідачем на підтвердження правомірності своїх рішень не надано жодного документу, що належать або пов`язані з предметом перевірки, зокрема, розрахункових документів (фіскальних чеків) або будь-яких інших відомостей з СОД РРО тощо.
В актах перевірок не зазначено ні документів, на підставі яких податковим органом виявлено ці порушення, ні назви алкогольних напоїв, які, за твердженням відповідача, були реалізовані позивачем без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер). Зазначено абстрактно в чеках РРО (без конкретизації яких саме чеках та без надання таких чеків) відсутній один із основних реквізитів «Марка акцизного податку» та у матеріалах податкових перевірок відсутні будь-які розрахункові документи, якими б підтверджувалося порушення використання режиму попереднього програмування в частині реквізитів коду УКТЗЕД для підакцизної групи товарів.
Суд вірно взяв до уваги, що в актах перевірки зазначено про відсутність в чеках РРО основних реквізитів «марка акцизного податку» та «код УКТЗЕД». При цьому чеки РРО, в яких відсутні основні реквізити «марка акцизного податку» та «код УКТЗЕД», відсутні у матеріалах фактичних податкових перевірок, тобто відповідачем взагалі не надані.
Надані відповідачем таблиці не містить інформації, яка дає змогу встановити наявність порушення позивачем положень п.1, 2, 11 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", які відображені в актах перевірки.
Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що дані таблиці не є доказом вчинення позивачем податкового правопорушення в розумінні ст. 73-76 КАС України.
Складання посадовими особами контролюючого органу актів фактичної перевірки із відображенням у ньому лише твердження про наявність порушення є недостатнім і повинно здійснюватися шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження обставин, що дають підстави для висновку про порушення платником податку вимог Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (чинний на момент складання актів).
Відповідно до п. 85.2. статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки (пункт 85.4 статті 85 ПК України).
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис (пункт 85.6 статті 85 ПК України).
Відповідно до п. 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.
Суд першої інстанції вірно врахував, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці, є усталеною.
Відповідно до статті 19 ПК України платник податків веде справи, пов`язані зі сплатою податків, особисто або через свого представника. Особиста участь платника податків в податкових відносинах не позбавляє його права мати свого представника, як і участь податкового представника не позбавляє платника податків права на особисту участь у таких відносинах. Представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов`язаних із сплатою податків, на підставі закону або довіреності. Довіреність, видана платником податків - фізичною особою на представництво його інтересів та ведення справ, пов`язаних із сплатою податків, має бути засвідчена відповідно до чинного законодавства. Представник платника податків користується правами, встановленими цим Кодексом для платників податків.
Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, що визначені вказаним підпунктом.
Стаття 81 ПК України деталізує умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення, зокрема, фактичних перевірок. Вказана норма передбачає, що наказ про проведення перевірки, направлення на її проведення та службове посвідчення осіб, що зазначені у направленні, можуть бути пред`явлені / надіслані, в тому числі, особі, яка фактично здійснює розрахункову операцію. Із отриманням такою особою чи пред`явленням їй зазначених документів законодавець пов`язує можливість та правомірність початку проведення контролюючим органом фактичної перевірки.
Судом першої інстанції вірно зазначено, що акт в порядку, передбаченому пунктом 85.6 статті 85 ПК України, складається за наслідками відмови саме платника податків або його законного представника від надання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, на відповідний запит контролюючого органу. Відповідно, і сам запит про надання таких документів має бути попередньо надано означеним особам. При цьому питання визначення уповноважених осіб платника податків унормовано положеннями статті 19 ПК України.
Особа ж, яка фактично здійснює розрахункову операцію, за загальним правилом розглядається законодавцем належною особою, якій може бути вручено чи пред`явлено наказ про проведення фактичної перевірки, направлення та службове посвідчення, і на підставі цього проведено фактичну перевірку. Поряд з цим це не означає, що така особа не може бути представником платника податків відповідно до вимог статті 19 ПК України в силу умов укладеного між ними договору, виданої довіреності тощо. Таким чином, у разі вручення під час фактичної перевірки запиту про надання документів особі, яка фактично здійснює розрахункову операцію, підлягає дослідженню питання того, чи є вона уповноваженою особою платника податків у розумінні статті 19 ПК України.
Як було встановлено судом першої інстанції відповідно до матеріалів перевірки за актом від 25.12.2023 №4111/504-36-07-08/РРО/3004814099, посадовими особами податкового органу було вручено особі, яка фактично проводять розрахункові операції ОСОБА_2 (продавець) вимогу перевіряючи про надання платником податків документів, про що свідчить підпис про отримання. Строк надання документів - 18.12.2023 до 10:00.
Відповідно до матеріалів перевірки за актом від 25.12.2023 №4113/504-36- 07-08/РРО/ НОМЕР_1 посадовими особами податкового органу було вручено особі, яка фактично проводять розрахункові операції ОСОБА_3 (продавець) вимогу перевіряючи про надання платником податків документів, про що свідчить підпис про отримання. Строк надання документів - 18.12.2023 до 11:00.
Відповідно до матеріалів перевірки за актом від 25.12.2023 №4115/504-36-07-08/РРО/ НОМЕР_1 , наявна письмова вимога про надання документів, однак, було відмовлено в її отриманні. Строк надання документів - 18.12.2023 до 11:00. Так, всупереч п.85.2 ст.85 ПК України, не надано у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Актом про перевірку №4113/504-36-07-08/РРО/3004814099 підтверджується, що 14.12.2023 на перевіряємій ГО гр. ОСОБА_3 проводила розрахункові операції без належного оформлення трудових відносин.
Актом про перевірку №4115/504-36-07-08/РРО/3004814099 підтверджується, що 14.12.2023 по перевірямій ГО громадянка ОСОБА_4 проводила розрахункові операції без належного оформлення трудових відносин, особисті данні надати відмовилась.
В акті про перевірку №4110/504-36-07-08/РРО/ НОМЕР_1 зазначено про наявність особи без належного оформлення, яка допущена до роботи, а саме: ОСОБА_5 , продавець в магазині АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 .
Закон України «Про захист прав споживачів» у статті 1, пункті 1 містить такі визначення: продавець - суб`єкт господарювання, який згідно з договором реалізує споживачу товари/харчові продукти та/або пропонує їх для реалізації.
Тобто, у функціональні обов`язки «продавця» входить саме реалізація товарів/харчових продуктів і аж ніяк "продавець" не є особою, яка може здійснювати представництво платника податку його законних інтересів та ведення справ, пов`язаних зі сплатою податків.
Відповідно до підпункту 1.4.7.3 розділу І Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів Державної податкової служби України при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, що додаються, що затверджені наказом Державної податкової служби України від 04 вересня 2020 року № 470, у разі ненадання платником податків під час проведення перевірки (крім наведених у цьому пункті випадків та випадків, передбачених підпунктом 1.4.6 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій) відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акта перевірки з наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності - згрупованих за типами).
У випадках, передбачених пунктом 44.7 статті 44 Кодексу, зокрема, якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, не пізніше наступного робочого дня за днем їх отримання складається акт довільної форми, що засвідчує такий факт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій. Такий акт є підставою для прийняття територіальним органом ДПС, що здійснює (очолює) перевірку, рішення про продовження строку її проведення додатково до строків, встановлених у пункті 82.2 статті 82 Кодексу термінів на строк три робочі дні у передбаченому підпунктом 1.2.4 пункту 1.2 розділу 1 цих Методичних рекомендацій порядку.
Судом вірно було взято до уваги, що у разі необхідності у передбачених пунктом 85.4 статті 85 Кодексу випадках отримання від платника податків належним чином завірених копій документів, відповідний запит повинен бути поданий посадовою (службовою) особою територіального органу ДПС не пізніше ніж за 5 робочих днів до дати закінчення перевірки.
Як було встановлено судом першої інстанції, позивач 18 грудня 2023 року поштою направив низку документів на адресу відповідача м.Дніпро, вул.Високовольтна, 24, (фіскальний чек Укр Пошти №50[телефон приховано]). Згідно трекінгу поштового відправлення, додатного до позову лист отриманий адресатом 21 грудня 2023 року.
Доказами направлення та отримання адресатом документів також є складений відповідачем акт №32/04-36-01-07-04 від 21 грудня 2023 року.
При цьому, вказаний акт був складений у зв`язку з тим, що при розкритті поштового відправлення було встановлено відсутність супровідного листа та опису вкладень, однак жоден наданий позивачем документ не був прийнятий до уваги відповідачем, а в процесі розгляду справи та у наданих додаткових поясненнях відповідач не обґрунтовує причини їх неврахування.
Відповідно до п.85.7 ст.85 ПК України Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.
Суд першої інстанції вірно встановив, що у порушення норм п.85.7 ст.85 ПК України посадова особа контролюючого органу не склала опису отриманих копій документів. Обмежилася тільки складання акту про відсутність опису.
Суд першої інстанції вірно встановив, що протиправними є податкові повідомлення-рішення від 19.02.2024 №[номер приховано] (штраф у розмірі 2040,00 грн.), від 19.02.2024 №[номер приховано] (штраф у розмірі 1020,00 грн.), від 19.02.2024 №[номер приховано] (штраф у розмірі 2040,00 грн.), від 19.02.2024 №[номер приховано] (штраф у розмірі 2040,00 грн.).
Суд першої інстанції вірно врахував, що з огляду на введення в Україні воєнного стану з 24 лютого 2022 року Законом № 2118-IX розділ II «Прикінцеві положення» Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» доповнено пунктом 12 такого змісту: «Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються».
Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (набрав чинності 17 березня 2022 року) пункт 12 розділ II «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР доповнено словами «крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів».
Така редакція пункту 12 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР діяла до набрання чинності 01 серпня 2023 року Законом № 3219-IX від 30 червня 2023 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», яким цей пункт викладено у наступній редакції: «Суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».
Суд першої інстанції вірно встанови, що в період дії на території України воєнного стану податковий орган до 17 березня 2022 року взагалі не міг застосовувати до суб`єктів господарювання санкції, передбачені Законом № 265/95-ВР, а з 17 березня 2022 року набув повноважень на застосування таких санкцій лише у випадку порушення порядку здійснення розрахункових операцій, предметом яких була реалізація підакцизних товарів.
Таким чином, у період з 17 березня 2022 року по 01 серпня 2023 року під дію мораторію, впровадженого Законом № 2120-IX, не підпадали порушення, які стосуються безпосередньо правил здійснення розрахункових операцій, які були пов`язані із реалізацією підакцизних товарів.
Актом фактичної перевірки від 25.12.2023 №4110/04-36-07-08-РРО/3004814099 відповідачем встановлено проведення розрахункових операцій через РРО ф.н. [номер приховано] за період з 01.01.2022 -14.12.2023 на суму 171851,50 грн. без видачі відповідних розрахункових документів встановленого зразка, а саме в чеках РРО відсутній один із основних реквізитів «Марка акцизного податку».
Актом фактичної перевірки від 25.12.2023 №4111/04-36-07-08- РРО/3004814099 встановлено проведення розрахункових операцій через РРО ф.н. [номер приховано] за період з 01.01.2022 -14.12.2023 на суму 208623,70 грн. без видачі відповідних розрахункових документів встановленого зразка, а саме в чеках РРО відсутній один із основних реквізитів "Марка акцизного податку".
Актом фактичної перевірки від 25.12.2023 №4113/04-36-07-08- РРО/3004814099 встановлено: порушення використання режиму попереднього програмування в частині реквізитів коду УКТЗЕД для підакцизної групи товарів, а саме: 31.01.2022 о 16:30 цигарки Вінстон Стаіл сільвер за ціною 53,50 грн. проведення розрахункових операцій через РРО ф.н. [номер приховано] за період з 01.01.2022 -14.12.2023 на суму 290742,40 грн. без видачі відповідних розрахункових документів встановленого зразка, а саме в чеках РРО відсутній один із основних реквізитів "Марка акцизного податку".
Актом фактичної перевірки від 25.12.2023 №4115/04/36/07/08/ РРО/3004814099 встановлено: Порушення використання режиму попереднього програмування в частині реквізитів коду УКТЗЕД для підакцизної групи товарів, а саме: 12.01.2022 о 20:09 сидр «Сидр Сомерзбі» за ціною 27,50 грн. Проведення розрахункових операцій через РРО ф.н. [номер приховано] за період з 01.01.2022 -14.12.2023 на суму 190643,50 грн. без видачі відповідного розрахункового документу встановленої форми та змісту, а саме в чеках РРО відсутній один із основних реквізитів "Марка акцизного податку".
Податковим повідомленням-рішенням від 19.02.2024 №[номер приховано] форма С повідомлено позивача, що на підставі акта перевірки №4110/04-36-07-08-РРО/3004814099 від 25.12.2023 встановлено порушення п.1,2, 11, 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТЗЕД для підакцизних товарів, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення - січень, лютий, квітень-грудень 2022, січень-грудень 2023. Застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 284 729,25 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 19.02.2024 №[номер приховано] форма С повідомлено позивача, що на підставі акта перевірки №4111/04-36-07-08-РРО/3004814099 від 25.12.2023 встановлено порушення п.1,2, 11, 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТЗЕД для підакцизних товарів; вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення - січень, лютий, квітень-грудень 2022, січень-грудень 2023. Застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 327271,10 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 19.02.2024 №[номер приховано] форма С повідомлено позивача, що на підставі акта перевірки №4113/04-36-07-08- РРО/3004814099 від 25.12.2023 встановлено порушення п.1,2, 11, 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТЗЕД для підакцизних товарів; вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення - січень, лютий, квітень-грудень 2022, січень-грудень 2023. Застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 449077,10 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 19.02.2024 №[номер приховано] форма С повідомлено позивача, що на підставі акта перевірки №4115/04-36-07-08-РРО/3004814099 від 25.12.2023 встановлено порушення п.1,2, 11, 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі відповідного розрахункового документу, проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) без зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТЗЕД для підакцизних товарів; вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення - січень, лютий, квітень-грудень 2022, січень-грудень 2023. Застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у розмірі 311911,25 грн.
Суд вірно зазначив, що актами фактичних перевірок, податковими повідомленнями рішеннями підтверджується застосування відповідачем санкцій у період дії мораторію абсолютно до всіх розрахункових операцій за період вчинених розрахункових операцій з 01.01.2022 по 17.03.2022, а відтак протиправними є податкові повідомлення-рішення №[номер приховано] від 19.02.2024, №[номер приховано] від 19.02.2024, №[номер приховано] від 19.02.2024, №[номер приховано] від 19.02.2024, №[номер приховано] від 19.02.2024, №[номер приховано] від 19.02.2024, №[номер приховано] від 19.02.2024, №[номер приховано] від 19.02.2024 про накладення штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 .
Доводи апеляційної скарги вказаного не спростовують.
Підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
Керуючись ст. ст. 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 березня 2026 року у справі за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання рішень протиправними залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до суду касаційної інстанції в строк, передбачений ст. 329 КАС України.
Головуючий - суддя А.А. Щербак
суддя Н.П. Баранник
суддя Н.І. Малиш