ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 вересня 2026 року
м. Київ
справа № 640/17237/22
адміністративне провадження № К/990/7790/25
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О. О.,
суддів: Васильєвої І. А., Яковенка М. М.,
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М. В.,
представника позивача Гриценка Б. М.,
представника відповідача Єгорова А. Є.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРДЖІКС» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРДЖІКС» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року (ухвалену у складі: головуючого судді Собківа Я. М., суддів: Черпака Ю. К., Штульмана І. В.) у справі №640/17237/22
УСТАНОВИВ:
1. Товариство з обмеженою відповідальністю ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» (далі - ТОВ «ЕНЕРДЖІКС», платник податків) звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - СМУ ДПС, податковий орган), Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі акта невиїзної документальної позапланової перевірки №34/32-00-04-02-01-42069164 від 21 січня 2022 року:
№37/32-00-04-02-01-42069164 від 15 лютого 2022 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування на 38 000 000 грн та визначено суму штрафу 9 500 000 грн;
№38/32-00-04-02-01-42069164 від 15 лютого 2022 року на суму 2 451 479 грн.
2. Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що податковий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання, перевірка була проведена з порушення норм діючого законодавства, а результати оформлені неналежним чином.
ІІ. Рішення судів першої, апеляційної інстанцій.
3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.
3.1. Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності підстав для включення сум з придбання послуг до податкового кредиту та завищення суми від`ємного значення до суду надано не було. Позивачем надано всі необхідні первинні документи, які оформлені відповідно до законодавства та відображають максимально змістовну характеристику господарських операцій.
4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року апеляційну скаргу СМУ ДПС - задоволено.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року скасовано та прийнято нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.
4.1. Суд апеляційної інстанції зауважив, що природу виникнення від`ємного значення податку на додану вартість ТОВ «ЕНЕРДЖІКС», у т.ч. заявленого до бюджетного відшкодування у підприємства, що здійснює лише оптову торгівлю електроенергією не підтверджено. Доказів сплати протягом 2021 року підприємством податку на додану вартість до бюджету не надано.
4.2. Суд виснував, що ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» не виконало свого податкового обов`язку, за сукупністю обставин платник податків віднісся без належної обачності до формування податкового кредиту з податку на додану вартість, а відтак метою платника було заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість (завищення бюджетного відшкодування), оскільки саме ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» були створені умови завищення податкового кредиту з податку на додану вартість, тобто з усвідомленням настання шкідливих наслідків для бюджету.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. Позивач, не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції подав касаційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати судове рішення апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
5.1. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження постанови суду апеляційної інстанції у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
5.2. Позивач зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховані висновки, викладені в постанові Касаційного адміністративного суду від 23.01.2020 № 360/1805/19 та в у постанові від 20.05.2020 у справі № 200/8622/19 (провадження № К/9901/23/20), згідно з якими податковий кредит за касовим методом у платника податку виникає в періоді, коли відбулась оплата, і в цей період виникає обов`язок у контрагента зареєструвати відповідну податкову накладну.
5.3. Скаржник уважає, що висновки суду апеляційної інстанції також суперечать правовим позиціям Верховного Суду, викладенім в постанові від 16 вересня 2020 року у справі №812/949/15-а, від 03 жовтня 2019 року у справі №804/2646/14 щодо правомірності включення до складу податкового кредиту сум по зведеним податковим накладним, у разі безперервного або ритмічного характеру постачання/надання товарів/послуг, які документально підтверджені.
5.4. Платник податків наголошує, що ним надано всі необхідні первинні документи, які оформлені відповідно до законодавства та відображають максимально змістовну характеристику господарських операцій. Зауваження податкового органу не ґрунтуються на положеннях податкового законодавства та не спростовують дійсності документів позивача. Крім того, відповідачем не надано до суду жодних належних та допустимих доказів на підтвердження факту неподання позивачем первинних документів, що суперечить обставинам справи, так як позивач надав усі необхідні первинні документи.
5.5. На переконання позивача, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про те, що природу виникнення від`ємного значення податку на додану вартість ТОВ «ЕНЕРДЖІКС», в т.ч. заявленого до бюджетного відшкодування у підприємства, що здійснює лише оптову торгівлю електроенергією, не підтверджено.
5.6. Підсумовуючи доводи касаційної скарги, позивач зазначає, що висновок суду апеляційної інстанції про порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 44.1 статті 44 ПК України в результаті завищення податкового кредиту за жовтень 2021 року на суму 40 451 479 грн, що призвело до завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за жовтень 2021 року у розмірі 40 451 479 грн; завищення суми ПДВ, що заявлено до бюджетного відшкодування за жовтень 2021 року у сумі 38 000 000,00 грн; завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за жовтень 2021 року на суму 2 451 479 грн, протирічить положенням пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПК України, пункту 44 підрозділу 2 розділу XX ПК України та спростовується матеріалами справи та не відповідають правовій позиції при вирішенні питання про право на податковий кредит платника ПДВ, який згідно з чинним законодавством застосовує касовий метод податкового обліку.
5.5. У додаткових поясненнях представник позивача наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував правила касового методу, дослідив платіжні документи та первинні документи і дійшов висновку, що відповідач не довів правомірність податкових повідомлень-рішень.
6. У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить касаційну скаргу ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» залишити без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін.
6.1. Відповідач наполягає на правильності висновків суду апеляційної інстанції та зауважує, що зміст касаційної скарги позивача зводиться до необхідності надати повторну оцінку доказам, що не входить до меж перегляду судом касаційної інстанції.
7. У судовому засіданні представник позивача просив задовольнити касаційну скаргу, проти чого заперечував представник відповідача.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
8. ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» здійснює господарську діяльність, у тому числі, у сферах що підлягають ліцензуванню у відповідності до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності». На виконання вимог вказаного закону товариство отримало ліцензію на право провадження господарської діяльності з постачання електричної енергії споживачу. Торгівля електроенергією є основним видом діяльності підприємства.
9. Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.1 статті 79 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на підставі наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 21.12.2021 №446 із змінами, внесеними наказом від 24.12.2021 №450 «Про внесення змін до наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 21.12.2021 №446», проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 000 грн, по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2021 року.
10. За результатами проведеної перевірки, відповідачем складено акт від 21 січня 2022 року №34/32-00-04-02-01-42069164.
11. Відповідно до висновків акту перевірки ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» порушено підпункт 198.1, пункту 198.2, пункт 198.3, пункт 198.6 статті 198, пункт 200.1 статті 200, пункт 44.1 статті 44 ПК України, встановлено завищення податкового кредиту за жовтень 2021 року на суму 40 451 479 грн, що призвело до:
завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за жовтень 2021 року у розмірі 40 451 479 грн;
завищення суми ПДВ, що заявлено до бюджетного відшкодування за жовтень 2021 року у сумі 38 000 000,00 грн;
завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за жовтень 2021 року на суму 2 451 479 грн.
12. ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» на вказаний акт надано заперечення від 02 лютого 2022 року №680.
13. Листом від 11 лютого 2022 року №667/6/32-00-04-02-01-02 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків надано відповідь, що заперечення визнані необґрунтованими.
14. СМУ ДПС по роботі з великими платниками податків за результатами встановлених порушень, на підставі акту перевірки 15 лютого 2022 року прийнято наступні податкові повідомлення - рішення:
№37/32-00-04-02-01-42069164 за формою "В1" - про зменшення суми бюджетного відшкодування на суму 38 000 000 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 9 500 000 грн;
№38/32-00-04-02-01-42069164 за формою "В4" - про завищення залишку від`ємного значення суми податку на додану вартість за період жовтень 2021 на суму 2 451 479 грн.
15. 01 вересня 2022 року позивачем подано скаргу до ДПС України на вказані податкові повідомлення-рішення.
16. Рішенням ДПС України від року №11280/6/99-00-06-01-02-06 залишено скаргу ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» на податкові повідомлення-рішення СМУ ДПС по роботі з великими платниками податків без розгляду, а податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2022 року визнано такими, що не підлягають подальшому адміністративному оскарженню.
17. Не погоджуючись із наведеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду із цим позовом.
V. Оцінка Верховного Суду
18. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
19. Доводи позивача, наведені в касаційній скарзі зводяться, до того, що, на думку товариства, судом апеляційної інстанції було не правильно застосовано норми матеріального права до спірних правовідносин та не враховано практику Верховного Суду в подібних правовідносинах, а також нен надано належну оцінку наявним матеріалам справи та наданим позивачем доказам протиправності спірних рішень відповідача.
20. Щодо формування кредиту на суму ПДВ 342 689 грн. суд апеляційної інстанції установив, що ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» сформувало податковий кредит (рядок 10.1 податкової Декларації з ПДВ за жовтень 2021 року) на суму ПДВ 342 689 грн. відповідно до податкових накладних, що виписані та зареєстровані в ЄРПН.
21. Слід зазначити, що згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
22. Згідно з пунктом 185.1 статті 185, пунктом 187.1 статті 187, пунктом 188.1 статті 188 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
23. Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
24. Пунктом 200.1 статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. В свою чергу, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з п. 198.1. ст. 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
25. При цьому, відповідно до пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за встановленою ставкою, протягом такого звітного періоду, окрім іншого, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст.201 Кодексу).
26. З аналізу наведених законодавчих приписів вбачається, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток, є факт придбання товарів (послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
27. З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
28. Відповідно до статті 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
29. Згідно з частиною другою статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
30. Одним із основних принципів, на яких ґрунтується бухгалтерський облік та фінансова звітність, відповідно до статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», є принцип превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
31. Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
32. Як зазначено у частини першій статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
33. Згідно з пунктом 1.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704 (далі «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку»), записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів.
34. Відповідно до пункту 2.1 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
35. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платниками податків вносяться відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
36. Отже, будь-які документи (у тому числі договори, акти, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
37. Водночас статтею 1 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
38. З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку повинні братися до уваги первинні документи, які складені за фактичним здійсненням господарської операції.
39. Суд першої інстанції зазначив, що первинні документи (акти приймання - передачі, акти виконаних робіт, видаткові накладні, платіжні доручення, тощо), що підтверджують взаємовідносини ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» з постачальниками за жовтень 2021 року, а саме ТОВ «ЄВРОТРАНСБУД», ПрАТ «Київстар», ДП «ОПЕРАТОР РИНКУ», ТОВ «ПАПІРУС УНІВЕРСАЛ», ТОВ «ДЛБЛ-Ю НЕТ ТЕЛЕКОМ ЮА», ТОВ «ІДС АКВА СЕРВІС», ТОВ «ЕТАЛОН-Україна» для проведення перевірки надано, що підтверджується супровідним листом про направлення копій документів з описом кладення та описом цих договорів в таблиці, яка є додатком до акту перевірки. Між цим, запиту щодо отримання документів, про підтвердження господарської операції з ПрАТ «Київстар», ТОВ «ПАПІРУС УНІВЕРСАЛ», ТОВ «АБЛ-Ю НЕТ ТЕЛЕКОМ ЮА», ТОВ «ІДС АКВА СЕРВІС», ТОВ «ЕТАЛОН-Україна» від ДПС не надходило. Позивачем було надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за січень - жовтень 2021 року наростаючим підсумком.
40. Слід зазначити, що відповідно до обставин справи сума податкового кредиту 342 689 грн сформована за операціями з дев`ятьма контрагентами.
41. Податок на додану вартість за операціями з ПАТ «Центренерго» становить 298 000 грн, а з ТОВ «ЄВРОТРАНСБУД» - 42 643,68 грн., що становить близько 99,4 відсотка спірної суми. Решта припадає на ДП «ОПЕРАТОР РИНКУ», ТОВ «ПАПІРУС УНІВЕРСАЛ», ТОВ «Українська енергетична біржа», ТОВ «ДАБЛ-Ю НЕТ ТЕЛЕКОМ ЮА», ТОВ «ІДС АКВА СЕРВІС», ПрАТ «Київстар» та ТОВ «ЕТАЛОН Україна».
42. По контрагентах ДП «ОПЕРАТОР РИНКУ» ПрАТ «Київстар» ТОВ «ПАПІРУС УНІВЕРСАЛ», ТОВ «ДАБЛ-Ю НЕТ ТЕЛЕКОМ ЮА», ТОВ «ІДС АКВА СЕРВІС», ТОВ «ЕТАЛОН-Україна» загальна сума сформованого ПДВ становить 1845,756 грн., яка, у свою чергу, не вплинула на формування податкового кредиту.
43. Суд першої інстанції установив, що за договором, укладеним з ПАТ «Центренерго» позивач отримав електричну енергію, облік за такими господарськими операціями проводиться за касовим методом.
44. ТОВ «ЄВРОТРАНСБУД» передало в оренду ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» частину приміщення і датою виникнення податкових зобов`язань з ПДВ з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (пункт 187.1 статті 187 ПК України):
дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
45. Також, ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» надало розшифровку рахунків 361 та 631 з яких видно, які операції проводились підприємством.
46. Суд першої інстанції також дійшов висновку, що враховуючи той факт, що запит про надання підтверджуючих документів не конкретизований, ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» надало документи, які вимагались, виходячи із розуміння тексту запиту та факту ведення податкового обліку за касовим методом, відповідно до якого право на податковий кредит виникає з моменту списання коштів з рахунку платника податку - покупця товарів.
47. Так, зокрема, але не виключно, у постановах від 29 травня 2020 року (справа №826/27811/15), від 06 серпня 2019 року (справа №160/8441/18), від 31 січня 2020 року (справа №826/15328/18), від 03 жовтня 2023 року (справа №420/534/20) Верховний Суд сформулював такий висновок. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
48. Поряд з цим факт відмови надання платником податків документів під час податкової перевірки повинен фіксуватися у визначений законом спосіб, а саме шляхом складання акта про відмову у наданні документів. Про це Верховний Суд неодноразово вказував, зокрема, у постановах від 26 січня 2021 року у справі №814/3617/14, від 03 березня 2021 року у справі №824/638/18-а, від 08 вересня 2022 року у справі №640/26351/20, від 11 липня 2023 року у справі №822/554/17, від 10 січня 2023 року у справі №814/876/16 тощо.
49. Судом першої інстанції установлено, що твердження податкового органу про ненадання документів щодо ПАТ «Центренерго», ДП «ОПЕРАТОР РИНКУ» та ТОВ «ЄВРОТРАНСБУД» спростовується супровідним листом, описом вкладення та переліком документів, наявними у томі 1 на аркушах справи 35- 37. Також до матеріалів справи подано розшифровки рахунків 361 та 631.
50. Натомість, суд апеляційної інстанції погодився з позицією відповідача, зазначивши, що в порушення п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.44.1 ст.44 ПК України ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» завищено податковий кредит (рядок 10.1 колонка Б) за жовтень 2021 року на суму 342 689 грн., оскільки ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» не надано до перевірки первинні документи (договори, акти приймання-передачі, акти виконаних робіт, видаткові накладні, платіжні доручення, тощо), що підтверджують взаємовідносини ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» з постачальниками за жовтень 2021 року, що, у свою чергу, унеможливлює підтвердити дані податкового обліку і звітності.
51. У цьому випадку Верховний Суд уважає за необхідне звернути увагу, відповідно до частини 3 статті 322 КАС України мотивувальна частина постанови суду апеляційної інстанції складається з:
а) встановлених судом першої інстанції та неоспорених обставин, а також обставин, встановлених судом апеляційної інстанції, і визначених відповідно до них правовідносин;
б) доводів, за якими суд апеляційної інстанції погодився або не погодився з висновками суду першої інстанції;
в) мотивів прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу;
г) чи були і ким порушені, невизнані або оспорені права, свободи та (або) інтереси, за захистом яких особа звернулася до суду;
ґ) висновків за результатами розгляду апеляційної скарги з посиланням на норми права, якими керувався суд апеляційної інстанції.
52. Такі норми кореспондуються з положеннями частин другої та третьої статті 242 цього ж Кодексу, згідно з якими законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
53. Верховний Суд уважає за необхідне зазначити, що кожна операція мала окремого контрагента, окрему податкову накладну, окремий предмет та власний набір первинних документів. Навіть якщо щодо частини контрагентів окремі документи не були подані під час перевірки, це не доводить неправомірності податкового кредиту щодо інших операцій.
54. З огляду на кількість контрагентів, слід перевірити кожну господарську операцію, яка не визнається податковим органом, у сукупності як з наданими на їх підтвердженнями доказами від позивача, так і наданими на їх спростування доводами і доказами відповідача, тим самим здійснивши перевірку встановлених податковим органом обставин і висновків у розрізі кожного окремого контрагента і операції, яка між ними відбувалася.
55. Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, обмежився ретрансляцією висновків акта перевірки про ненадання документів під час перевірки, без надання оцінки доказам та не зазначивши, яких саме первинних документів не надано, що, як наслідок могло б свідчити про порушення ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 200.1, п. 200.4 ст.200, п.44.1 ст.44 ПК України.
56. Отже, судове рішення в оскаржуваній частині не відповідає критеріям обґрунтованості, що призвело до неправильного встановлення обставин справи, а висновок суду апеляційної інстанції про порушення позивачем п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 200.1, п. 200.4 ст.200, п.44.1 ст.44 ПК України внаслідок завищення податкового кредиту (рядок 10.1 колонка Б) за жовтень 2021 року на суму 342 689 грн. є передчасним.
57. Щодо правомірності формування податкового кредиту (рядок 16.1 декларації з ПДВ за жовтень 2021 року), а також виникнення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2021 року.
58. Слід зазначити, що за обставинами справи причиною виникнення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за червень 2021 року у сумі 50 093 968 грн, є включення до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 49 590 812 грн по придбанню електроенергії, постачальник Комунальне підприємство виконавчого органу Київради (Київської міської державної адміністрації) «КИЇВТЕПЛОЕНЕРГО» (40538421), що складає 98,7% від загального обсягу податкового кредиту.
59. Суди першої та апеляційної інстанції установили, що взаємовідносини між позивачем та Комунальне підприємство виконавчого органу Київради (Київської міської державної адміністрації) «КИЇВТЕПЛОЕНЕРГО» здійснювались на підставі договору купівлі- продажу електричної енергії від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20 (том 1 а.с.121-124).
60. ТОВ «ЕНЕРДЖІКС», яке діє на підставі ліцензії на право провадження господарської діяльності з постачання електричної енергії споживачу, виданої Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики та комунальний послуг в особі директора Бойко В. Г., що діє на підставі Статуту (Покупець) та Комунальним підприємством виконавчого органу Київради (Київської міської державної адміністрації) «КИЇВТЕПЛОЕНЕРГО», що діє на підставі ліцензії на провадження господарської діяльності з виробництва електричної енергії, виданої Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики та комунальних послуг та має статус платника податку на прибуток на загальних умовах в особі директора Бінда В. Є., який діє на підставі Статуту (Продавець), уклали договір купівлі-продажу електричної енергії, відповідно до умов якого Продавець зобов`язаний продати електричну енергію Покупцю, а Покупець зобов`язаний купити (прийняти та оплатити) електричну енергію в обсягах, що визначена графіками погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії за зразком, який є Додатком №1 до цього Договору, та за ціною, що визначена цим Договором.
61. Протягом дії Договору, Покупець до 16.00 години 25 числа, що передує розрахунковому періоду, надає Продавцю повідомлення щодо обсягів електричної енергії, які планується купувати у Продавця в розрахунковому періоді у спосіб, визначений пунктом 3.4 Договору.
62. У повідомленні зазначається заявлений щоденний погодинний обсяг електричної енергії в розрахунковому періоді, що планується купувати у Продавця з урахуванням положень пункту 4.2 цього Договору.
63. Сторони погоджують графіки погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії в Додатку №1 «Графік погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії».
Обсяг електричної енергії у Додатку №1 повинен бути виражений у МВт-год з точністю до трьох знаків після коми.
64. Купівля-продаж електроенергії у розрахунковому періоді здійснюється у відповідності до договірних графіків погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії, яка узгоджена сторонами у Додатку №1, або скоригована у відповідності до умов цього Договору.
65. Покупець-Продавець у випадку необхідності може скоригувати графіки погодженого обсягу купівлі-продажу електричної енергії шляхом направлення на адресу Продавця за 2 доби (Д-2), що передують торговому дню (Д) Додатку №2 «Скориговані графіки погодженого обсягу купівлі-продажу електричної енергії» у спосіб визначений пунктом 3.4 Договору.
66. Ціна договору станом на момент укладення складає 4 633 283 088,00 грн без ПДВ, крім того ПДВ в розмір 926 656 617,60 грн, ціна Договору з урахуванням ПДВ становить 5 559 939 705,60 грн.
67. Загальна вартість цього Договору дорівнює вартості фактично проданої електричної енергії Покупцю протягом січня-грудня 2021 року.
68. Відповідно до пункту 4.3 розрахунок за куплену Покупцем електроенергію здійснюється грошовими коштами, що перераховуються на поточний рахунок Продавця, з урахуванням ПДВ.
69. Пунктом 4.4 передбачено, що Покупець здійснює перерахування коштів Продавцю в такому порядку:
до 11 числа розрахункового місяця за електричну енергію продану з 1 по 10 числа місяця від заявленого обсягу на підставі виставленого Продавцем рахунку. Якщо рахунок надійшов Покупцю після 11 числа розрахункового місяця Покупець зобов`язується сплатити його протягом двох банківських днів з моменту отримання;
то 21 числа розрахункового місяця за електричну енергію продану з 11 по 20 числа місяця від заявленого обсягу на підставі виставленого Продавцем рахунку. Якщо рахунок надійшов Покупим після 21 числа розрахункового місяця Покупець зобов`язується сплатити його протягом двох банківських днів з моменту отримання;
до 5 числа місяця наступного за розрахунковим місяцем за фактично продану електричну енергію па підставі виставленого Продавцем рахунку. Якщо рахунок надійшов Покупцю після 05 числа розрахункового місяця Покупець зобов`язується сплатити його протягом двох банківських днів з моменту отримання.
Сума, що підлягає перерахунку, визначається Продавцем шляхом множення заявленого на відповідний розрахунковий період обсяг купівлі електричної енергії на ціну визначену договором і сплачується на підставі рахунку, виставленого Продавцем.
70. Пунктом 4.9 передбачено що розрахунок за куплену-продану електричну енергію, здійснюється з урахуванням ПДВ грошовими коштами в національній валюті Україні.
71. Пунктом 4.10 передбачено, що днем здійснення оплати від Покупця вважається день, в який сума, що підлягає сплаті, зараховується на банківський рахунок Продавця.
72. Відповідно до п.4.11 продавець зобов`язується скласти податкові накладні та/або розрахунки коригування до них в електронній формі та зареєструвати їх відповідно до порядку та в строки, визначені законодавством України.
73. Судами установлено, що у подальшому була укладена низка додаткових угод, а саме:
Додаткова угода №1 від 31.12.2020 до договору купівлі-продажу електричної енергії №2801/УРРЕ-20 від 31.12.2020: п.1 Сторони доповнили Договір Додатком №1.1, в якому погодили Графіки погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії на січень 2021 року за Договором(том 1 а.с.126).
Додаткова угода №2 від 29.01.2021 до договору купівлі-продажу електричної енергії №2801/УРРЕ-20 від 31.12.2020: п.1 Сторони доповнили Договір Додатком №1.2, в якому погодили Графіки погодинного: обсягу купівлі-продажу електричної енергії на лютий 2021 року за Договором(том 1 а.с.127);
Додаткова угода №3 від 22.02.2021 до договору купівлі-продажу електричне енергії №2801/УРРЕ-20 від 31.12.2020: п.1 Сторони доповнили Договір Додатком №3 (додається до даної додаткової угоди і становить невід`ємну частину Договору), в якому погодили Графіки погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії на березень 2021 року за Договором(том 1 а.с.128);
Додаткова угода №4 від 22.03.2021 до договору купівлі-продажу електричної енергії №2801/УРРЕ-20 від 31.12.2020: п.1 Сторони доповнили Договір Додатком №4 (додається до даної додаткової угоди і становить невід`ємну частину Договору), в якому погодили Графіки погодинного обсягу купівлі-продажу електричної енергії на квітень 2021 року за Договором (том 1 а.с.129);
Додаткова угода від 14.05.2021 про розірвання договору купівлі-продаж електричної енергії від 31.12.2020 №2801/УРРЕ-20: п.1 Сторони за спільною згодою вирішили з 16.05.2021 розірвати договір купівлі продажу електричної енергії від 31.12.2020 №2801/УРРЕ-20; п.2 Сторони підтверджують, що на момент розірвання Договору між ними не має неврегульованих спорів з приводу його виконання. Покупець зобов`язується здійснити повний розрахунок за договором купівлі-продажу електричної енергії вії 31.12.2020 №2801/УРРЕ-20 до 02 червня 2021 року(том 1 а.с.130).
74. У червні 2021 року ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» згідно договору від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20 здійснено оплату на суму 297 544 876,36 грн, в т.ч. ПДВ 49 590 812,73 грн згідно платіжних доручень:
від 02.06.2021 №168 на суму 365 830,00 грн, в т.ч. ПДВ 60 971,67 грн (оплата за електричну енергію за 3 декаду квітня 2021 року по договору від 31.12.2020 №2108/ УРРЕ-20) (том 1 а.с.92);
від 02.06.2021 №169 на суму 7 075 931,40 грн, в т.ч. ПДВ 1 179 321,90 грн (оплата за електричну енергію за 1 декаду травня 2021 року по договору від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20) (том 1 а.с.93);
від 02.06.2021 №170 на суму 5 114 871,00 грн, в т.ч. ПДВ 852 478,50 грн (оплата за електричну енергію за 2 декаду травня 2021 року по договору від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20) (том 2 а.с.209);
від 02.06.2021 №1390 на суму 140 613 043,96 грн. в т.ч. ПДВ 23 435 507,33 грн. (оплата за електричну енергію за 2 декаду квітня 2021 року по договору від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20) (том 2 а.с.211);
від 02.06.2021 №1391 на суму 144 375 200,00 грн, в т.ч. ПДВ 24 062 533,33 грн (оплата за електричну енергію за 3 декаду квітня 2021 року по договору від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20) (том 1 а.с.94).
75. На підставі договору від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20 та отриманої оплати Комунальним підприємством виконавчого органу Київради (Київської міської державної адміністрації) у червні 2021 року виписано на адресу ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» податкову накладну із позначкою зведена податкова накладна.
76. Згідно Додаткової угоди від 14.05.2021 про розірвання договору купівлі-продажу електричної енергії від 31.12.2020 №2801/УРРЕ-20 сторони за спільною згодою вирішили з 16.05.2021 розірвати договір купівлі-продажу електричної енергії від 31.12.2020 №2801/УРРЕ-20. Покупець зобов`язується здійснити повний розрахунок за договором купівлі-продажу електричної енергії від 31.12.2020 №2801/УРРЕ-20 до 02 червня 2021 року.
77. ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» 02.06.2021 на адресу Комунального підприємства виконавчого органу Київради (Київської міської державної адміністрації) «КИЇВТЕПЛОЕНЕРГО» здійснено оплату на суму 297 544 876,36 грн, в т.ч. ПДВ 49 590 812,73 грн з призначенням платежу - оплата за електричну енергію за 2 та 3 декади квітня 2021 року та за 1 та 2 декаду травня 2021 року по договору від 31.12.2020 №2108/УРРЕ-20). Факт оплати підтверджується платіжними дорученнями про перерахування коштів.
78. Відповідно до п.198.1. ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
79. Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
80. Отже, за змістом наведених норм якщо платник податку формує податковий кредит за касовим методом, отримана ним податкова накладна включається до складу податкового кредиту того податкового (звітного) періоду, в якому відбулася оплата товару (послуги) (надання інших видів компенсації вартості поставлених товарів (послуг), при постачанні якого була складена така податкова накладна (якщо постачання товару (послуги) і оплата за товар (послугу) були в різних податкових (звітних) періодах).
81. Згідно з абзацом третім пункту 198.6 статті 198 ПК України податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
82. Нормами абзацу третього пункту 198.6 статті 198 ПК України (в редакції, яка діяла станом на січень-лютий 2014 року) було передбачено, що у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної. Платники податку, що застосовували касовий метод до набрання чинності цим Кодексом або застосовують касовий метод, мають право на включення до податкового кредиту сум податку на підставі податкових накладних, отриманих протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку.
83. Відповідно до абзацу четвертого пункту 198.6 статті 198 ПК України (у редакції Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року №1797, із змінами, внесеними згідно із Законом №2198-VІІІ від 9 листопада 2017 року) у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
84. Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод (абзац п`ятий пункту 198.6 статті 198 в зазначеній редакції).
85. Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що податковим (звітним) періодом, в якому у платника податку, який відповідно до норм ПК України веде податковий облік за касовим методом, виникає право на податковий кредит, є період, в якому здійснюється оплата за товар (послугу) (або інші види компенсації їх вартості). Сума ПДВ, яка включається до податкового кредиту, повинна бути підтверджена податковою накладною, зареєстрованою в ЄРПН. Якщо податкова накладна зареєстрована відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК, а оплату за товар (послугу) здійснено у межах 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної, право на податковий кредит виникає в податковому (звітному) періоді оплати і діє до закінчення 1095 календарних днів; якщо ж оплату здійснено після 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної - право на податковий кредит виникає в податковому (звітному) періоді, в якому здійснена оплата, а продовження строку не діє.
86. Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
87. Відповідно до п.201.4 ст.201 ПК України платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:
покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;
покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.
У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.
Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.
88. У період спірних правовідносин (червень 2021 року) пункт 44 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України передбачав дію спеціального касового порядку до 01.01.2022.
89. Пунктом 44 підрозділу 2 Розділу ХХ Перехідних положень ПК України (який діяв у період, що перевірявся) було передбачено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії відповідно до Закону України "Про ринок електричної енергії", постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом.
90. Так, за визначенням підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 ПК України касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов`язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).
91. Згідно з п.200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 ст.200, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 - 1.3 статті 200 - 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
92. У цій частині Суд уважає за необхідне зазначити, що аналіз відповідних норм свідчить, що формування податкового кредиту, а відтак і від`ємного значення з податку на додану вартість, яке в подальшому може бути заявлене до бюджетного відшкодування, пов`язується із реальним здійсненням оподатковуваних господарських операцій, їх належним документальним підтвердженням первинними документами та зареєстрованими податковими накладними, а також правильним відображенням відповідних показників у податковій звітності того звітного періоду, до якого вони належать. При цьому право на бюджетне відшкодування виникає не в силу самого лише подання податкової декларації, а за наявності визначених податковим законодавством умов, зокрема щодо належного формування податкового кредиту та фактичної сплати сум податку в межах суми, заявленої до відшкодування.
93. Отже, у спорах цієї категорії суд повинен перевірити не лише факт прийняття контролюючим органом податкової звітності, а й джерела формування від`ємного значення, послідовність його перенесення між податковими періодами, відповідність задекларованих показників даним податкового та бухгалтерського обліку, а також наявність належних доказів фактичної сплати сум податку, включених до розрахунку бюджетного відшкодування.
94. Слід зазначити, що, мотивуючи свою позицію про не доведення позивачем права на включення до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 49 590 812 грн. по придбанню електроенергії, апеляційний суд надав плановому погодинному графіку значення, як допустимому доказу фактичної поставки за спірний період та дійшов висновку про відсутність нової поставки у місяці оплати, а також послався на відсутність доказів сплати ТОВ «ЕНЕРДЖІКС» податку на додану протягом 2021 року.
95. За наведеного правового регулювання та фактичних обставин справи, Верховний Суд уважає такі висновки суду апеляційної інстанції передчасними, зробленими без повного та всебічного дослідження всіх обставин справи, що мають значення для її правильного вирішення, а також без належної правової оцінки доказів.
96. Спершу Суд зазначає, що розірвання договору з 16 травня 2021 року могло свідчити про відсутність подальшого безперервного постачання, але само по собі не виключає ритмічного характеру поставок, дотримання якого підлягає дослідженню у спірних правовідносинах у взаємозв`язку з фактичними даними комерційного обліку електричної енергії.
97. Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції і в наведеній частині, фактично обмежився лише формальним викладенням висновків акта перевірки та беззастережно прийняв доводи податкового органу, без надання оцінки доводам позивача та наявним матеріалам справи щодо руху електричної енергії (договірні, розрахункові, бухгалтерські дані та відомості тощо).
При цьому суд не надав правової оцінки ключовим доводам позивача, які були покладені в основу рішення суду першої інстанції, та не зазначив мотивів їх відхилення.
98. Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
99. Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 КАС України). Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 КАС України).
100. Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
101. За приписами частин першої і другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги і на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
102. Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
103. У зв`язку з вищенаведеним Верховний Суд визнає, що суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи та не дослідив зібрані у справі докази, що є підставою для задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
104. Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
VII. Судові витрати
105. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
106. Повний текст судового рішення складено 01 жовтня 2026 року.
107. Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРДЖІКС» - задовольнити частково.
2. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року - скасувати, справу № 640/17237/22 - направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
3. На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України складення рішення у повному обсязі відкласти на строк - до 5 днів.
4. Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і не може бути оскаржена.
Головуючий О. О. Шишов
Судді І. А. Васильєва
М. М. Яковенко