П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
06 жовтня 2026 року справа 160/30213/25
Третій апеляційний адміністративний суду складі колегії:
головуючий суддя Суховаров А.В.
судді Ясенова Т.І., Головко О.В.,
розглянувши в письмовому проваджені в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2025 (суддя Боженко Н.В.) в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТВІН, ЛТД" до Головного управління ДПС в Дніпропетровській області про скасування рішення про припинення дії ліцензій та податкового повідомлення-рішення
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ТВІН, ЛТД" звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просить визнати результати камеральної перевірки оформленої Актом №52429/04-36-04-11/19430200 від 23.09.2025 протиправними і скасувати складені в його межах:
- Рішення №651 від 8.10.2025 про припинення дії ліцензій №04620314202500040 від 30.05.2025 та №04620314202500039 від 30.05.2025 на право роздрібної торгівлі пальним;
- податкове рішення повідомлення №[номер приховано] від 13.10. 2025 на підставі якого визначено грошове зобов`язання в сумі 132000 грн. за авансовим внеском з податку на прибуток, що сплачується платниками, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2025 позов задоволений частково:
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №[номер приховано] від 13.10.2025;
- визнано протиправним та скасовано рішення №651 від 08.10.2025;
- в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Прийняте рішення суд мотивував тим, що обов`язок зі сплати авансового внеску з податку на прибуток підприємств за підпунктом 141.14.1 пункту 141.14 статті 141 Податкового кодексу України пов`язується законодавцем не лише з наявністю відомостей про місце роздрібної торгівлі пальним у Єдиному реєстрі ліцензіатів та місць обігу пального, а й з ознакою платника - здійсненням роздрібної торгівлі пальним, тоді як контролюючий орган цієї обставини не встановлював. Рішення про припинення дії ліцензій має похідний характер, а крім того, прийняте за підстави "несплата авансового внеску", тоді як фактично мала місце несвоєчасна сплата, і не містить опису підстав його прийняття.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Дніпропетровській області просить рішення суду скасувати та відмовити в задоволенні позовних вимог. Посилається на те, що станом на 01.06.2025 позивач мав два місця роздрібної торгівлі пальним, інформація щодо яких внесена до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального, а тому був зобов`язаний не пізніше 20.06.2025 сплатити авансовий внесок з податку на прибуток підприємств у розмірі 120000,00 грн (по 60000,00 грн за кожне місце), проте фактично сплатив ці суми лише 20.08.2025 та 19.09.2025. Обов`язок зі сплати авансового внеску, на переконання апелянта, встановлений законом без будь-яких виключень щодо ведення чи неведення діяльності за такою ліцензією, що додатково підтверджується самим фактом сплати позивачем авансових внесків. Рішення про припинення дії ліцензій прийнято на підставі пункту 46 частини другої статті 46 Закону України № 3817-IX.
Переглядаючи справу, колегія суддів виходить з наступного.
ТОВ "ТВІН, ЛТД" зареєстроване як юридична особа, перебуває на обліку в контролюючих органах, основним видом його діяльності за КВЕД є 47.30 "Роздрібна торгівля пальним".
Позивач 30.05.2025 отримав безстрокові ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним: реєстраційний №04620314202500040 за адресою місця торгівлі: Дніпропетровська область, Дніпровський район, селище Обухівка, вул. Космонавтів, 61, АЗС, та реєстраційний №04620314202500039 за адресою місця торгівлі: Дніпропетровська область, Дніпровський район, селище Слобожанське, вул. Нова, АЗС.
Станом на 01.06.2025 інформація про два зазначені місця роздрібної торгівлі пальним була внесена до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального.
Позивачем 06.05.2025 отримано реєстраційні посвідчення реєстраторів розрахункових операцій №101343 та №101253 щодо вказаних АЗС.
Позивач 26.06.2025 відкрив рахунки для здійснення господарської діяльності, 31.07.2025 прийнято на роботу працівників, які розпочали роботу з 01.08.2025. Також 01.08.2025 до ГУ ДПС у Дніпропетровській області подано заяву за формою № 20-ОПП та здійснено реєстрацію платником акцизного податку з реалізації пального, 04.08.2025 подано довідку про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари, витратоміри та рівнеміри.
Між ТОВ "Дніпроойлгруп" та ТОВ "ТВІН, ЛТД" 04.08.2025 укладено договір поставки №248, за умовами якого постачальник зобов`язався поставляти позивачу скраплений вуглеводневий газ. Згідно з видатковою накладною та товарно-транспортною накладною №4837 пальне фактично отримано позивачем 06.08.2025.
Авансові внески з податку на прибуток підприємств за платежем з кодом 11021800 у загальній сумі 120000,00 грн за строком сплати 20.06.2025 сплачені позивачем двома платежами: 20.08.2025 - у сумі 60000,00 грн та 19.09.2025 - у сумі 60000,00 грн.
Посадовою особою ГУ ДПС у Дніпропетровській області 23.09.2025 проведено камеральну перевірку щодо порушення термінів сплати узгодженої суми податкового зобов`язання по авансових внесках з податку на прибуток підприємств, що сплачуються платниками, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним, за результатами якої складено акт №52429/04-36-04-11/19430200 від 23.09.2025, направлений в електронний кабінет позивача того ж дня.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області 08.10.2025 прийнято рішення №651 про припинення дії ліцензій позивача на право роздрібної торгівлі пальним №04620314202500040 та №04620314202500039 з посиланням на пункт 46 частини другої статті 46 Закону України від 18.06.2024 № 3817-IX.
На підставі акта перевірки відповідачем 13.10.2025 прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Ш" №[номер приховано], яким до позивача застосовано штраф у розмірі 12000,00 грн, що становить 10 відсотків від суми 120000,00 грн, за затримку сплати авансового внеску з податку на прибуток підприємств на 61 та 91 календарний день.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку. Наведені критерії, будучи адресованими суду, одночасно є вимогами і для суб`єкта владних повноважень, який приймає відповідне рішення та вчиняє дії (правовий висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 09.11.2023 у справі № 9901/459/21).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України.
Відповідно до пункту 137.12 статті 137 Податкового кодексу України платники податку, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним, зобов`язані сплачувати авансові внески з податку на прибуток підприємств за кожне місце роздрібної торгівлі пальним, інформація щодо якого внесена до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального станом на перше число поточного місяця.
Відповідно до абзацу 1 підпункту 141.14.1 пункту 141.14 статті 141 Податкового кодексу України «Платники податку, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним, сплачують щомісяця не пізніше двадцятого числа поточного місяця авансовий внесок з податку на прибуток підприємств за кожне місце роздрібної торгівлі пальним, інформація щодо якого внесена до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального станом на перше число поточного місяця, у розмірі, визначеному підпунктом 141.14.2 цього пункту». Абзацом другим цього ж підпункту передбачено, що терміни "роздрібна торгівля пальним", "місце роздрібної торгівлі пальним" вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального".
Відповідно до підпункту 141.14.2 пункту 141.14 статті 141 Податкового кодексу України встановлено розміри авансового внеску, зокрема 60 тисяч гривень за кожне місце, крім випадків, передбачених підпунктами "б" і "в" цього підпункту. Відповідно до підпункту 141.14.3 цього пункту авансові внески з податку на прибуток підприємств, сплачені відповідно до цього пункту, є невід`ємною частиною податку на прибуток. Згідно з підпунктом 141.14.4 грошове зобов`язання у вигляді авансового внеску вважається узгодженим у момент виникнення такого зобов`язання, а у разі несплати узгодженої суми у визначений строк платник податків притягається до відповідальності у вигляді штрафу в розмірах, визначених статтею 124 Податкового кодексу України.
Пунктом 124.1 статті 124 Податкового кодексу України передбачено, що у разі несплати узгодженої суми грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу: при затримці до 30 календарних днів включно - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Відповідно до пункту 77 частини першої статті 1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18.06.2024 № 3817-IX (далі - Закон № 3817-IX) «роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшої реалізації або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з місць роздрібної торгівлі пальним через паливороздавальні колонки, газороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, а також реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів, а також заправлення з бункерувальника у водному просторі морських та річкових суден». Пунктом 76 частини першої статті 1 Закону № 3817-IX роздрібну торгівлю визначено як діяльність з продажу товарів кінцевим споживачам для особистого некомерційного використання.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що законодавча конструкція підпункту 141.14.1 пункту 141.14 статті 141 Податкового кодексу України містить дві складові, які мають установлюватися контролюючим органом у сукупності: по-перше, ознаку платника - здійснення ним роздрібної торгівлі пальним у розумінні пункту 77 частини першої статті 1 Закону № 3817-IX, тобто придбання (отримання) та подальша реалізація (відпуск) пального; по-друге, кількість місць роздрібної торгівлі пальним, інформація щодо яких внесена до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального станом на перше число поточного місяця. Друга складова визначає базу обчислення авансового внеску, тоді як перша окреслює коло осіб, на яких поширюється обов`язок його сплати.
Наведене тлумачення узгоджується з правовою природою авансового внеску, який відповідно до підпункту 141.14.3 пункту 141.14 статті 141 Податкового кодексу України є невід`ємною частиною податку на прибуток підприємств, а отже пов`язується із провадженням прибуткової господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним, а не з самим лише фактом наявності ліцензії та відомостей про місце торгівлі в Реєстрі. Внесення відомостей до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального, який згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 3817-IX є складовою інформаційно-комунікаційної системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, засвідчує наявність у суб`єкта господарювання відповідного права, однак саме по собі не свідчить про фактичне здійснення ним роздрібної торгівлі пальним.
Водночас колегія суддів звертає увагу, що відповідне правове регулювання запроваджене Законом України від 10.10.2024 № 4015-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у період дії воєнного стану" і допускає щонайменше два можливі тлумачення. За таких умов підлягають застосуванню підпункт 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, яким закріплено презумпцію правомірності рішень платника податку, та пункт 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, згідно з яким у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Наведений підхід кореспондує усталеній практиці Європейського суду з прав людини, який у рішенні у справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine), заяви № 23759/03 та № 37943/06, від 14.10.2010, наголосив, що національне законодавство має бути якісним, а у разі, коли воно допускає неоднозначне трактування прав та обов`язків платника податків, органи державної влади зобов`язані застосувати найбільш сприятливий для особи підхід; аналогічну позицію викладено у рішенні у справі «Сєрков проти України» (Serkov v. Ukraine), заява № 39766/05, від 07.07.2011.
За обставинами цієї справи контролюючий орган, як обґрунтовано зауважив суд першої інстанції, під час камеральної перевірки обмежився виключно підрахунком кількості місць роздрібної торгівлі пальним, внесених до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального станом на 01.06.2025, і не встановлював, чи здійснював позивач у відповідному періоді придбання (отримання) та реалізацію (відпуск) пального. Такі відомості були доступні відповідачу з даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, Єдиного реєстру акцизних накладних та даних СОД РРО, які згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України є джерелом даних для камеральної перевірки. Натомість з наявних у справі доказів убачається, що позивач був зареєстрований платником акцизного податку з реалізації пального лише у серпні 2025 року, відомості за формою №20-ОПП щодо відповідних об`єктів подані 01.08.2025, перша поставка пального здійснена 06.08.2025, а працівники прийняті на роботу з 01.08.2025.
Доводи апеляційної скарги про те, що сам факт сплати позивачем авансових внесків 20.08.2025 та 19.09.2025 свідчить про визнання ним відповідного обов`язку, колегія суддів відхиляє, оскільки обов`язок зі сплати податку виникає виключно на підставі закону та за наявності визначених ним обставин, а дії платника податків щодо перерахування коштів не можуть підміняти собою встановлений законом юридичний склад податкового обов`язку і не звільняють контролюючий орган від обов`язку доведення правомірності своїх рішень у порядку частини другої статті 77 КАС України.
Щодо рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №651 від 08.10.2025 колегія суддів зазначає таке.
Частиною 1 статті 46 Закону № 3817-IX передбачено, що дія ліцензії припиняється шляхом прийняття органом ліцензування, який надав відповідну ліцензію, рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності. Згідно з пунктом 46 частини другої статті 46 Закону №3817-IX підставою для прийняття такого рішення є «несплата суб`єктом господарювання, що отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного пунктом 141.14 статті 141 Податкового кодексу України за податковий (звітний) період, або авансового внеску з податку на доходи фізичних осіб, визначеного підпунктом 177.5.11 пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України за податковий (звітний) період».
Пунктом 6 частини третьої статті 46 Закону № 3817-IX встановлено, що у рішенні про припинення дії ліцензії зазначаються «підстава/підстави та опис підстав (обґрунтування) для прийняття рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності із зазначенням відповідного пункту частини другої цієї статті».
Оскільки рішення №651 від 08.10.2025 ґрунтується виключно на висновках контролюючого органу, покладених в основу податкового повідомлення-рішення від 13.10.2025 №[номер приховано], які визнані необґрунтованими, таке рішення має похідний характер і також не може вважатися правомірним.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що пункт 46 частини другої статті 46 Закону №3817-IX як підставу припинення дії ліцензії визначає саме несплату авансового внеску за податковий (звітний) період, тобто ситуацію, за якої відповідні кошти до бюджету не надійшли. Натомість, як установлено самим відповідачем в акті перевірки від 23.09.2025, авансові внески у загальній сумі 120000,00 грн були сплачені позивачем 20.08.2025 та 19.09.2025, тобто до прийняття спірного рішення. Отже, станом на 08.10.2025, за позицією відповіда, мала місце несвоєчасна сплата авансових внесків, відповідальність за яку встановлена статтею 124 ПК України, а не їх несплата, що виключає наявність юридичного складу, передбаченого пунктом 46 частини другої статті 46 Закону № 3817-IX.
Колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення №651 від 08.10.2025 не відповідає вимогам пункту 6 частини третьої статті 46 Закону №3817-IX, оскільки містить лише формальне посилання на норму закону без опису підстав (обґрунтування) його прийняття, зокрема без зазначення податкового (звітного) періоду, за який не сплачено авансовий внесок, його розміру та документа, яким відповідне порушення зафіксовано. Такий підхід не узгоджується з критеріями обґрунтованості та розсудливості, визначеними пунктами 3, 6 частини другої статті 2 КАС України, і позбавляє ліцензіата можливості усвідомити мотиви владного рішення та ефективно його оскаржити.
Ураховуючи, що припинення дії ліцензій фактично унеможливлює провадження позивачем основного виду господарської діяльності, колегія суддів визнає, що застосований контролюючим органом захід не відповідає також і вимозі пропорційності, закріпленій пунктом 8 частини другої статті 2 КАС України, оскільки не забезпечує необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав та інтересів суб`єкта господарювання і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з огляду на те, що суми авансових внесків на момент прийняття рішення були сплачені до бюджету у повному обсязі.
Щодо позовної вимоги про визнання протиправними результатів камеральної перевірки, оформлених актом №52429/04-36-04-11/19430200 від 23.09.2025, колегія суддів зазначає, що висновки акта перевірки самостійно не породжують для платника податків обов`язкових юридичних наслідків; акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення та документом, на підставі якого приймається відповідне рішення, а тому оцінка акта може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на його підставі. Наведене відповідає правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 30.11.2018 у справі № 808/1641/15, від 22.04.2021 у справі № 640/8578/19 та від 07.12.2021 у справі № 826/17875/18, які стосуються подібних правовідносин і враховуються судом відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України. Висновок суду першої інстанції про відмову в задоволенні цієї вимоги є правильним і в апеляційному порядку сторонами не оскаржується.
Таким чином, підсумовуючи наведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову шляхом визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №[номер приховано] від 13.10.2025 та рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №651 від 08.10.2025.
З урахуванням доводів і заперечень сторін, наданих ними доказів, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 241-244, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2025 - без змін.
Постанова набирає законної сили з 06.10.2026 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Головуючий суддя А.В. Суховаров
судді Т.І. Ясенова
судді О.В. Головко