ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ
06 жовтня 2026 року
справа № 500/6361/25
адміністративне провадження № К/990/39153/26
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої - Ханової Р. Ф. (судді-доповідача),
суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2026 року (судді: Судова-Хомюк Н. М., Глушко І. В., Затолочний В. С.),
у справі № 500/6361/25
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Тернопільській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Рух справи
04 листопада 2025 року до Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , платник податків, позивач) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - податковий орган, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09 жовтня 2025 року № 0[телефон приховано], яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 731 121,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 182 780,25 грн.
Тернопільський окружний адміністративний суд рішенням від 10 березня 2026 року (суддя - Мірінович У. А.) задовольнив позов, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області від 09 жовтня 2025 року № 0[телефон приховано], стягнув з відповідача на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору в сумі 7 311,21 грн.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 21 липня 2026 року задовольнив апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області, скасував рішення суду першої інстанції та відмовив у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1
19 серпня 2026 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга ФОП ОСОБА_1 на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2026 року у справі № 500/6361/25, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 31 серпня 2026 року, витребувано справу із суду попередньої інстанції.
11 вересня 2026 року відповідач подав відзив на касаційну скаргу позивача.
11 вересня 2026 року справа № 500/6361/25 надійшла до Верховного Суду.
Обставини справи
Суди попередніх інстанцій установили, що наказом Головного управління ДПС у Тернопільській області №1923-п від 03 вересня 2025 року на підставі підпункту 19-1.1.6 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8. пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України вирішено провести документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2025 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, з 08 вересня 2025 року тривалістю 5 робочих днів (а. с. 9).
У період з 08 вересня 2025 року по 12 вересня 2025 року представники Головного управління ДПС у Тернопільській області провели документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2025 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено довідку від 19 вересня 2025 року №13869/19-00-24-05/ НОМЕР_1 (далі - акт перевірки, а. с. 9-13).
Під час перевірки контролюючий орган встановив порушення позивачем підпункту г) 198.5 пункту 198.5 статті 198, пункту 188.1 статті 188, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого ФОП ОСОБА_1 завищив суму податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на 731 121,33 грн.
Згідно з висновком від 07 жовтня 2025 року №108/19-00-24-05/ НОМЕР_1 та протоколом засідання постійної комісії із розгляду спірних питань Головного управління ДПС у Тернопільській області від 07 жовтня 2025 року №87/19-00-24-05/ НОМЕР_1 , за результатами розгляду поданих позивачем заперечень та доданих до них документів Комісією прийнято рішення залишити висновки акта перевірки від 19 вересня 2025 року №13869/19-00-24-05/ НОМЕР_1 без змін (а. с. 59-61).
Листом від 07 жовтня 2025 року №20680/6/19-00-24-05-04 Головне управління ДПС у Тернопільській області повідомило позивача, що за результатами розгляду поданих ним заперечень комісією з розгляду спірних питань прийнято рішення щодо залишення без змін висновків акта перевірки (а. с. 16).
Цим же листом позивача повідомлено, що при написанні акта від 19 вересня 2025 року №13869/19-00-24-05/ НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2025 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» було допущено друкарську помилку: на першій сторінці даного акта в назві «Довідка» вважати «Акт» та на сторінці 22 даного акта в останньому абзаці слова «примірник довідки» трактувати як «примірник акта».
На підставі акта перевірки податковий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 09 жовтня 2025 року № 0[телефон приховано], яким за порушення підпункту «г» пункту 198.5 статті 198, пункту 188.1 статті 188 та пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України зменшив позивачу суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за липень 2025 року на 731 121,00 грн та застосував штрафні (фінансові) санкції в сумі 182 780,25 грн (а. с. 16, зворот).
Узагальнені висновки судів попередніх інстанцій
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що придбання та оплата позивачем автомобіля Lexus підтверджені документально й відповідачем не заперечуються, а мета його придбання відповідає зареєстрованим видам підприємницької діяльності позивача. Господарське призначення та використання автомобіля суд визнав підтвердженими наказом і актом введення в експлуатацію від 30 липня 2025 року, подорожнім листом від 6 серпня 2025 року, договорами оренди від 30 липня 2025 року з ТОВ «МЕГА-СЕРВІС», ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , документами про передачу автомобіля, надання послуг, їх оплату, звірку розрахунків і реєстрацію податкових накладних.
Урахувавши положення пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, суд зазначив, що право на податковий кредит не залежить від початку використання придбаного майна в оподатковуваних операціях у тому самому звітному періоді. Документи щодо подальшої оренди автомобіля суд урахував як підтвердження господарської мети його придбання. Повідомлення за формою № 20-ОПП подано 7 серпня 2025 року в межах десяти робочих днів після державної реєстрації автомобіля. Суд також зазначив, що надання автомобіля в оренду відповідає виду діяльності за КВЕД 77.11 та не потребує ліцензії на перевезення пасажирів легковими автомобілями. Реєстрація транспортного засобу за фізичною особою сама собою не позбавляє її як підприємця права на податковий кредит.
Суд дійшов висновку, що відповідач не довів порушення позивачем підпункту «г» пункту 198.5 статті 198, пункту 188.1 статті 188 та пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення не відповідає критеріям обґрунтованості, добросовісності та розсудливості.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2026 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення про відмову в задоволенні позову. Суд апеляційної інстанції визнав непідтвердженим використання автомобіля в господарській діяльності позивача. Пославшись на пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, суд наголосив на необхідності документального підтвердження сум податку, включених до податкового кредиту, на момент перевірки.
Суд урахував, що документи про оплату орендних послуг не подавалися до перевірки, заперечень на її акт та позовної заяви, а були долучені пізніше під час судового розгляду; податкові накладні за операціями оренди зареєстровано після перевірки.
Суд також виходив із відсутності оплати до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Оцінюючи реальність орендних операцій, суд послався на трудові зв`язки ОСОБА_3 з позивачем, ОСОБА_2 з ТОВ «МЕГА-СЕРВІС» та виплату позивачем ОСОБА_2 основної суми поворотної фінансової допомоги.
Застосувавши пункт 44.6 статті 44 та пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, апеляційний суд прирівняв ненадання документів у встановлені строки до їх відсутності та визнав, що документи, подані лише до суду без об`єктивних причин несвоєчасного подання, не підлягають прийняттю. Суд також пов`язав обов`язок нарахування податкових зобов`язань із відсутністю облікового підтвердження використання майна у підприємницькій діяльності та виходив із того, що фізична особа-підприємець фактично не є суб`єктом права власності на це майно. За таких обставин висновки суду першої інстанції визнав необґрунтованими.
Доводи касаційної скарги та відзиву на неї
У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Підставами касаційного оскарження зазначає пункти 1 і 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, останній - у взаємозв`язку з пунктом 1 частини другої статті 353 цього Кодексу.
Скаржник вважає, що апеляційний суд застосував пункти 198.3, 198.5, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України та статтю 325 Цивільного кодексу України без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 13 березня 2018 року у справі № 819/710/17 та від 21 червня 2022 року у справі № 813/210/18, а пункти 44.6, 44.7 статті 44 і пункти 85.2, 85.6 статті 85 Податкового кодексу України - без урахування постанов від 12 серпня 2025 року у справі № 300/2785/22 та від 8 серпня 2019 року у справі № 802/1069/13-а.
На думку позивача, суд змішав умови формування податкового кредиту за операцією придбання автомобіля з підставами нарахування податкових зобов`язань відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України та доказами подальшої оренди. Зазначає, що придбання, оплата автомобіля і реєстрація податкових накладних постачальника не заперечуються, порушень формування податкового кредиту перевіркою не встановлено. Натомість призначення або використання автомобіля поза господарською діяльністю відповідач не довів. Реєстрація автомобіля за фізичною особою не свідчить про його особисте використання.
Господарську мету придбання скаржник обґрунтовує видами своєї діяльності, введенням автомобіля в експлуатацію, укладеними 30 липня 2025 року договорами оренди, подорожнім листом і повідомленням за формою № 20-ОПП. Стверджує, що право на податковий кредит не залежить від одержання орендного доходу в липні 2025 року, а відстрочення оплати не спростовує реальності послуг. Для бюджетного відшкодування значення має сплата податку постачальнику, а не надходження орендної плати. Трудові та фінансові зв`язки учасників операцій також самі собою не доводять їх нереальності.
Позивач заперечує застосування пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України без установлення конкретних витребуваних, але не наданих документів, їх зв`язку з показниками декларації та належного оформлення відмови в їх наданні. Зазначає, що документи, подані із запереченнями 29 вересня 2025 року до прийняття податкового повідомлення-рішення, підлягали врахуванню. Подані до суду платіжні документи й податкові накладні підтверджують виконання вже укладених договорів, а частину з них складено після перевірки. Наведена апеляційним судом судова практика, на його переконання, не обґрунтовує безумовного відхилення таких доказів.
Скаржник також посилається на недослідження договорів, документів щодо семи епізодів оренди, додатків до заперечень, змісту акта перевірки та пояснень від 16 липня 2026 року. Указує на суперечність між висновком про відсутність оплати до прийняття податкового повідомлення-рішення та платіжними документами від 11 вересня і 6 жовтня 2025 року. Наголошує, що порушує питання належного застосування норм права й оцінки юридично значущих обставин, а не лише переоцінки доказів.
У відзиві Головне управління ДПС у Тернопільській області просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін. Не заперечуючи придбання та оплати автомобіля, відповідач вважає непідтвердженим його використання в господарській діяльності позивача та, відповідно, право на заявлене бюджетне відшкодування.
Відповідач посилається на пункт 198.6 статті 198, пункт 44.6 статті 44 та пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України. Зазначає, що докази оплати оренди не подавалися під час перевірки, разом із запереченнями чи позовом, а платіжні інструкції надано лише 19 січня 2026 року під час судового розгляду. Реєстрація податкових накладних за орендними операціями після перевірки, на його думку, не усуває відсутності належного документального підтвердження на час її проведення. Договори, рахунки та акти без підтвердження розрахунків відповідач вважає недостатніми для доведення реальності орендних відносин. Додатково посилається на трудові й фінансові зв`язки їх учасників.
Доводи про недослідження доказів відповідач відхиляє, зазначаючи, що апеляційний суд перелічив та проаналізував документи за кожним контрагентом, зокрема подані із запереченнями на акт перевірки. На його переконання, касаційна скарга в цій частині зводиться до незгоди з установленими обставинами та оцінкою доказів, а об`єктивних причин несвоєчасного подання документів позивач не навів.
Висновки Верховного Суду за результатами касаційного розгляду
Переглянувши постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів і вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для її скасування та залишення в силі рішення суду першої інстанції з огляду на таке.
Частинами першою та другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Касаційне провадження відкрито за пунктами 1 і 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Спір стосується наявності у позивача обов`язку нарахувати податкові зобов`язання за придбаним автомобілем відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України та впливу таких зобов`язань на суму бюджетного відшкодування за липень 2025 року.
У цьому зв`язку перевірці підлягають також правильність застосування апеляційним судом правил документального підтвердження показників податкової звітності та врахування висновків Верховного Суду, на які посилається скаржник.
Положення Податкового кодексу України та інших актів матеріального права застосовуються в редакціях, чинних на час виникнення спірних правовідносин.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи; ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Абзацом першим та підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України в частині, що стосується цього спору, передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Пунктом 189.1 статті 189 Податкового кодексу України встановлено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Абзацами першим і другим пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пункт 200.4 статті 200 Податкового кодексу України в абзаці першому та підпункті б передбачає, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.
Наведене регулювання розмежовує формування податкового кредиту за операціями з придбання товарів/послуг, необоротних активів та виникнення обов`язку нарахувати податкові зобов`язання у разі їх призначення для використання або початку використання в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Саме по собі те, що придбаний автомобіль ще не приніс доходу або не почав використовуватися в оподатковуваних операціях у місяці придбання, не є підставою для застосування підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. Водночас сама наявність зареєстрованого виду діяльності не звільняє платника від документального підтвердження господарського призначення придбаного майна.
Як установив суд першої інстанції, позивач придбав автомобіль Lexus за договором від 11 лютого 2025 року № ЛЛ2208, сплатив його вартість, у тому числі податок на додану вартість у сумі 731 121,33 грн. Придбання підтверджене також зареєстрованими податковими накладними постачальника від 11 лютого 2025 року № 131, від 21 липня 2025 року № 381 та від 30 липня 2025 року № 534. Реальність придбання автомобіля та його оплати відповідач не заперечував. Автомобіль передано позивачу та введено в експлуатацію 30 липня 2025 року.
Підставою зменшення бюджетного відшкодування контролюючий орган визначив ненарахування податкових зобов`язань відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. Натомість апеляційний суд, пославшись на пункт 198.6 цієї статті, пов`язав непідтвердженість податкового кредиту з неподанням документів про оплату оренди та реєстрацією податкових накладних за орендними операціями після перевірки.
Колегія суддів Верховного Суду вважає такий підхід помилковим. Податкові накладні постачальника автомобіля підтверджують суми податку за його придбанням, тоді як податкові накладні позивача за послугами оренди стосуються іншого постачання та його податкових зобов`язань. Відсутність на час перевірки податкових накладних за послугами оренди не означає відсутності документів, визначених пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, щодо придбання автомобіля. Довід скаржника про змішування апеляційним судом цих операцій є обґрунтованим, а відповідне заперечення контролюючого органу у відзиві підлягає відхиленню.
Для застосування підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України необхідно було оцінити господарське призначення автомобіля у спірному періоді. Суд першої інстанції не обмежився посиланням на види діяльності позивача. Він дослідив наказ і акт введення автомобіля в експлуатацію від 30 липня 2025 року, договори оренди від цієї ж дати з ТОВ «МЕГА-СЕРВІС», ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , подорожній лист від 6 серпня 2025 року, документи про передачу автомобіля в користування та надання орендних послуг, а також документи щодо розрахунків і податкового обліку цих операцій.
Отже, висновок цього суду про господарську мету придбання ґрунтується на сукупності обставин, що стосуються саме спірного автомобіля. Укладення договорів оренди в день його отримання та введення в експлуатацію підтверджує визначений напрям використання активу. Документи щодо подальшого виконання договорів підтверджують господарське призначення автомобіля, визначене на час його придбання.
Одержання доходу є метою господарської діяльності, проте його фактичне надходження в кожному окремому звітному періоді не є обов`язковою ознакою господарського призначення основного засобу. Тим більше відсутність орендного доходу до завершення липня 2025 року, коли автомобіль отримано лише 30 липня, не спростовує такого призначення. У цій частині Суд погоджується з доводами касаційної скарги та висновком суду першої інстанції.
Посилання відповідача на відсутність своєчасної оплати оренди також не обґрунтовує нарахування спірних зобов`язань. Ненадходження плати саме по собі не означає, що передача майна в користування за платним договором не відбулася або мала негосподарський характер. Для цілей підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України враховується фактична сплата податку отримувачем товарів постачальнику, а не одержання ним доходу від подальшого використання придбаного майна. Сплата позивачем вартості автомобіля разом із податком установлена судом першої інстанції та не заперечується контролюючим органом.
Крім того, апеляційний суд, перелічивши платіжні інструкції від 11 вересня та 6 жовтня 2025 року, водночас послався на відсутність оплати до прийняття податкового повідомлення-рішення 9 жовтня 2025 року. Довід скаржника про неузгодженість цих мотивів заслуговує на увагу. Дата подання платіжного документа до суду не тотожна даті здійснення платежу. Проте вирішення спору не потребує встановлення судом касаційної інстанції повноти розрахунків за кожним орендним епізодом, оскільки одержання всієї орендної плати до перевірки чи до прийняття податкового повідомлення-рішення не є умовою, з якою закон пов`язує господарське призначення автомобіля в липні 2025 року.
Установлені апеляційним судом трудові зв`язки ОСОБА_3 з позивачем та ОСОБА_2 з ТОВ «МЕГА-СЕРВІС», а також виплата позивачем ОСОБА_2 суми поворотної фінансової допомоги можуть оцінюватися разом з іншими обставинами, але самі по собі не свідчать про відсутність орендних операцій.
Апеляційний суд не пояснив, яким чином ці зв`язки спростовують установлене судом першої інстанції господарське призначення автомобіля та підтверджують підставу для нарахування зобов`язань саме за липень 2025 року. Тому відповідні доводи відзиву не спростовують висновку суду першої інстанції.
Оцінюючи застосування пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, Суд виходить із такого.
Абзацами першим і другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 44.6 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Абзацом першим пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Абзацом першим пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Застосування пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України потребує з`ясування, які саме документи підтверджують спірні показники податкової звітності та чи були вони надані контролюючому органу під час перевірки або у строк, визначений пунктом 86.7 статті 86 цього Кодексу. Ненадання документів про подальші операції з придбаним майном не можна ототожнювати з відсутністю документального підтвердження його придбання та відповідних сум податкового кредиту.
Апеляційний суд відтворив попередню редакцію пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України з посиланням на пункт 44.7 цієї статті. Натомість у редакції, чинній під час перевірки та розгляду заперечень позивача, ця норма передбачала подання додаткових документів у порядку пункту 86.7 статті 86 Кодексу. Вирішальним у цій справі є не саме неточне цитування, а неврахування правового значення документів, поданих у передбаченому законом порядку до прийняття податкового повідомлення-рішення.
За наведеними в судових рішеннях обставинами, разом із запереченнями від 29 вересня 2025 року позивач подав договори оренди від 30 липня 2025 року, рахунки, акти надання послуг та передачі автомобіля за операціями з ТОВ «МЕГА-СЕРВІС» і ФОП ОСОБА_2 , подорожній лист та документи щодо повідомлення про об`єкт оподаткування. Апеляційний суд сам навів ці документи за контрагентами.
Відповідач у відзиві посилається на те, що апеляційний суд дослідив договори оренди, рахунки й акти надання послуг та встановив відсутність документів про оплату. Проте відсутність таких документів сама по собі не спростовує господарського призначення автомобіля, підтвердженого дослідженими судом першої інстанції договорами та документами про їх виконання. Отже, наведені у відзиві міркування не усувають помилки апеляційного суду, який пов`язав підтвердження такого призначення з одержанням орендної плати.
У цій справі придбання автомобіля, сплата його вартості та наявність зареєстрованих податкових накладних постачальника не заперечуються контролюючим органом. Документи про одержання орендної плати та податкові накладні за послугами оренди стосуються подальших операцій із цим автомобілем і не є документами, на підставі яких сформовано податковий кредит за його придбанням. Їх ненадання не свідчить про непідтвердженість саме цієї операції.
Водночас господарське призначення автомобіля також підлягає документальному підтвердженню. Договори оренди від 30 липня 2025 року та документи про їх виконання, подані разом із запереченнями від 29 вересня 2025 року, мали враховуватися відповідно до пункту 44.6 статті 44 та пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України. У цій частині підлягає врахуванню висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 8 серпня 2019 року у справі № 802/1069/13-а, щодо обов`язку контролюючого органу врахувати додаткові документи, надані платником у встановлений законом строк до прийняття податкового повідомлення-рішення.
Документи, складені за наслідками орендних операцій і розрахунків, що відбулися після завершення перевірки, об`єктивно не могли бути надані під час її проведення. Вони можуть підтверджувати подальше виконання раніше укладених договорів, однак не замінюють документів, які мали підтверджувати спірні показники звітності та господарське призначення автомобіля у відповідному періоді. Відсутність документів про ще не здійснені операції не дає підстав вважати відсутніми документи щодо вже здійсненого придбання автомобіля.
Отже, наведений висновок не є відступом від установлених пунктом 44.6 статті 44 Податкового кодексу України наслідків ненадання документів. Помилка апеляційного суду полягає у поширенні цих наслідків на документи про пізніші операції та неврахуванні правового значення документів, поданих із запереченнями у передбаченому законом порядку.
У постанові від 12 серпня 2025 року у справі № 300/2785/22 Верховний Суд наголосив на необхідності перевіряти обставини надання документів, їх значення для підтвердження господарського використання активів та поведінку сторін під час податкового контролю. У цій частині наведений висновок підлягає врахуванню й у спірних правовідносинах.
Посилання апеляційного суду на постанови Верховного Суду від 29 серпня 2018 року у справі № 815/2119/17, від 31 січня 2020 року у справі № 826/15328/18, від 18 березня 2020 року у справі № 804/708/16, від 9 жовтня 2019 року у справі № 808/9397/13-а, від 20 березня 2020 року у справі № 2а-9423/12/2670, від 9 червня 2023 року у справі № 420/3103/19 та від 7 березня 2024 року у справі № 400/2265/20 не усувають зазначених недоліків застосування пункту 44.6 статті 44 Кодексу.
Наведений апеляційним судом висновок про взаємопов`язані обов`язки платника надати документи, а контролюючого органу здійснити їх перевірку Суд не заперечує.
Однак він не дає підстав прирівнювати документи щодо подальшого використання активу до відсутніх документів про його придбання та ігнорувати документи, подані із запереченнями.
Довід скаржника про непризначення додаткової перевірки не має самостійного значення для вирішення цього спору, оскільки незалежно від її призначення контролюючий орган був зобов`язаний врахувати документи, своєчасно подані із запереченнями.
Щодо реєстрації автомобіля за фізичною особою Суд ураховує таке.
За частиною першою статті 325 Цивільного кодексу України суб`єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи.
Частиною першою статті 320 Цивільного кодексу України передбачено, що власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, встановлених законом.
Набуття фізичною особою статусу підприємця не утворює іншого власника її майна.
Тому реєстрація автомобіля за фізичною особою не свідчить про передачу його з підприємницької діяльності для особистого використання та не виключає можливості використання цього майна в оподатковуваних операціях підприємця.
Такий підхід відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 13 березня 2018 року у справі № 819/710/17 та від 21 червня 2022 року у справі № 813/210/18. Для їх застосування у цій справі значення має висновок щодо правових наслідків реєстрації транспортного засобу за фізичною особою та необхідності оцінки його господарського призначення.
Водночас наведена практика не встановлює права на податковий кредит лише на підставі статусу підприємця, без документального підтвердження відповідних операцій.
Отже, довід скаржника про неврахування зазначених висновків Верховного Суду є обґрунтованим. Твердження апеляційного суду про відсутність у позивача як підприємця права власності на автомобіль не могло бути підставою для застосування підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. Так само загальне посилання на відсутність обліку не спростовує досліджених судом першої інстанції наказу й акта введення в експлуатацію та первинних документів щодо використання автомобіля.
Суд першої інстанції також перевірив доводи контролюючого органу щодо неподання в липні 2025 року заяви за формою № 20-ОПП та встановив, що її подано 7 серпня 2025 року.
Абзац перший пункту 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 9 грудня 2011 року № 1588, передбачає, що заява про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.
З урахуванням установленої судом дати державної реєстрації автомобіля 26 липня 2025 року подання заяви 7 серпня 2025 року відбулося в межах установленого строку. Відсутність заяви саме станом на останній день липня не свідчить про невиконання цього обов`язку. При цьому заява за формою № 20-ОПП сама по собі не підтверджує здійснення орендних операцій, а враховується разом з іншими дослідженими документами.
Обґрунтовано відхилено судом першої інстанції й посилання на відсутність ліцензії на перевезення пасажирів легковими автомобілями. Установлене цим судом надання автомобіля в оренду відповідає зареєстрованому виду діяльності позивача за КВЕД 77.11 та не тотожне наданню послуг із перевезення пасажирів. Тому відсутність ліцензії на інший вид діяльності не спростовує господарського призначення автомобіля для оренди.
У постанові від 23 травня 2023 року у справі № 640/8449/20 Верховний Суд розмежував обставини формування податкового кредиту та виникнення обов`язку нарахувати податкові зобов`язання за підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, зазначивши, що відповідні податкові періоди не обов`язково збігаються. Цей висновок підлягає врахуванню під час вирішення доводу скаржника: для нарахування спірних зобов`язань необхідно встановити передбачені зазначеним підпунктом підстави саме у періоді, за який їх визначено.
Водночас на відміну від справи № 640/8449/20, в якій договір оренди укладено після перевірки, у цій справі суд першої інстанції встановив укладення договорів оренди в липні 2025 року, у день отримання автомобіля та введення його в експлуатацію. Тому висновок про його господарське призначення у спірному періоді ґрунтується не лише на документах про пізніше використання автомобіля.
Доводи касаційної скарги щодо недослідження доказів та неврахування пояснень від 16 липня 2026 року підлягають оцінці з урахуванням наведеного. Апеляційний суд виклав зміст договорів оренди та документів про їх виконання, однак пов`язав підтвердження господарського призначення автомобіля з наявністю оплати й податкових накладних за орендними операціями на час перевірки. Висновки цього суду ґрунтуються на помилковому застосуванні пункту 198.6 статті 198 та пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до встановлених обставин.
Усунення цієї помилки не потребує встановлення нових обставин, перевірки достовірності доказів або визначення переваги одних доказів над іншими. Обставини придбання автомобіля, укладення договорів оренди та подання документів із запереченнями встановлені судами. Тому підстав для направлення справи на новий розгляд немає, а заперечення відповідача про зведення касаційної скарги лише до переоцінки доказів колегія суддів відхиляє.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Це правило не звільняє позивача від підтвердження обставин, на які він посилається. У цій справі відповідні документи досліджено судом першої інстанції, а наведені контролюючим органом обставини не спростовують установленого господарського призначення автомобіля та не доводять підстав для нарахування податкових зобов`язань за підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України за липень 2025 року. Відповідно, відсутні підстави для зменшення заявленого бюджетного відшкодування та застосування пов`язаних із цим порушенням штрафних санкцій.
Таким чином, доводи касаційної скарги щодо неправильного застосування апеляційним судом норм матеріального права та неврахування відповідних висновків Верховного Суду підтвердилися. Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 9 жовтня 2025 року № 0[телефон приховано].
Відповідно до частини першої статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
З огляду на викладене касаційна скарга підлягає задоволенню, постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2026 року - скасуванню, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 березня 2026 року - залишенню в силі.
Відповідно до абзацу першого частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
З огляду на результат касаційного перегляду на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягають стягненню судові витрати зі сплати судового збору за подання касаційної скарги в сумі 14 622,42 грн, підтверджені платіжною інструкцією від 19 серпня 2026 року № 1153.
Керуючись статтями 139, 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 липня 2026 року у справі №500/6361/25 скасувати.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 березня 2026 року у справі №500/6361/25 залишити в силі.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області (46003, м. Тернопіль, вул. Білецька, 1; код ЄДРПОУ 44143637) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП: НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору за подання касаційної скарги в розмірі 14 622 (чотирнадцять тисяч шістсот двадцять дві) гривні 42 копійки.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча Р. Ф. Ханова
Судді: Л. І. Бившева
В. В. Хохуляк