Постанова № 141375265 у справі № 320/3658/23 від 09.11.2026

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 320/3658/23 суддя першої інстанції: Лисенко В.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 листопада 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: судді-доповідача Воловика С.В., суддів Кравченка Є.Д., Кобаля М.І., розглянувши у письмовому провадженні в приміщенні суду в місті Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року у справі № 320/3658/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІННОВАЦІЙНО-ВИРОБНИЧА ТОРГОВА КОМПАНІЯ «СОЯАГРОПРОДУКТ» до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІННОВАЦІЙНО-ВИРОБНИЧА ТОРГОВА КОМПАНІЯ «СОЯАГРОПРОДУКТ» (далі - позивач, Товариство) звернулося з позовною заявою до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - апелянт, відповідач 1, ГУ ДПС у Житомирській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2, ДПС України), у якій просило суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Житомирській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - комісія регіонального рівня, комісія), від 22.12.2022 № 7923452/39419058 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 07.11.2022, від 22.12.2022 № 7923459/39419058 про відмову в реєстрації податкової накладної № 14 від 14.11.2022 та від 22.12.2022 № 7923476/39419058 про відмову в реєстрації податкової накладної № 15 від 14.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 07.11.2022 на суму 157 920,00 грн, у тому числі ПДВ 26 320,00 грн, податкову накладну № 14 від 14.11.2022 на суму 22 314,24 грн, у тому числі ПДВ 3 719,04 грн, та податкову накладну № 15 від 14.11.2022 на суму 26 646,00 грн, у тому числі ПДВ 4 441,00 грн, за датою їх подання.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року позовну заяву задоволено, визнано протиправними та скасовано зазначені рішення комісії регіонального рівня, зобов`язано ДПС України зареєструвати податкові накладні № 6 від 07.11.2022, № 14 від 14.11.2022, № 15 від 14.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою їх подання.

Підставою для задоволення позову суд першої інстанції визначив те, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містили конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію, позивач подав документи на власний розсуд, а контролюючий орган обмежився загальними фразами та не зазначив, які саме документи не подано і що вони мали б підтвердити, у зв`язку з чим за наявності поданих позивачем документів, що підтверджують реальність господарських операцій, підстави для відмови в реєстрації податкових накладних були відсутні.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням, ГУ ДПС у Житомирській області звернулося з апеляційною скаргою, у якій вказує на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин справи, порушення норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, у зв`язку з чим просить апеляційний суд скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Обґрунтовуючи апеляційну скаргу, відповідач 1 зазначає про те, що підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних стала невідповідність поданих позивачем документів. Так, на підтвердження податкової накладної № 6 від 07.11.2022 позивачем подано платіжне доручення від 14.11.2022 № 312 та видаткову накладну від 08.11.2022 № 96, тоді як платіжна інструкція від 07.11.2022 № 303, на яку позивач посилається в позовній заяві, на розгляд комісії не подавалася. Щодо податкових накладних № 14 та № 15 від 14.11.2022 позивачем подано платіжне доручення від 14.11.2022 № 2691 на суму ПДВ 14 354,00 грн, яка не відповідає сумам ПДВ, відображеним у цих податкових накладних та у видаткових накладних від 15.11.2022 № 105 і № 106.

Крім того, апелянт зауважив на тому, що оскаржувані рішення відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, оскільки в графі «Додаткова інформація» конкретизовано підставу відмови, суд першої інстанції фактично надав оцінку правомірності зупинення реєстрації податкових накладних, яке позивачем не оскаржувалося, а зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні є втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2025 відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу, витребувано справу із Київського окружного адміністративного суду.

Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що відповідно до частини четвертої статті 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2026 апеляційну скаргу відповідача призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів встановила наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІННОВАЦІЙНО-ВИРОБНИЧА ТОРГОВА КОМПАНІЯ «СОЯАГРОПРОДУКТ» зареєстроване як юридична особа 01.10.2014 (код ЄДРПОУ 39419058), є платником податку на додану вартість та перебуває на обліку в ГУ ДПС у Житомирській області. Основним видом діяльності Товариства є виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості (КВЕД 10.61), також Товариство здійснює виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах (КВЕД 10.91).

Між Товариством (постачальник) та Приватним підприємством «Науково-виробниче об`єднання «Агронаукінформ» (код ЄДРПОУ 35269756, покупець) укладено договір поставки від 28.05.2021 № 59/21, на виконання якого покупцю поставлено замінник незбираного молока для тварин на загальну суму 157 920,00 грн, у тому числі ПДВ 26 320,00 грн, що відображено у видатковій накладній від 08.11.2022 № 96.

За вказаною операцією позивачем складено та подано на реєстрацію податкову накладну № 6 від 07.11.2022 на суму 157 920,00 грн, у тому числі ПДВ 26 320,00 грн. Як стверджує позивач, цю податкову накладну складено за датою зарахування попередньої оплати, здійсненої покупцем згідно з платіжною інструкцією від 07.11.2022 № 303.

Також між Товариством (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Мастер Інгрідієнтс» (код ЄДРПОУ 43415101, покупець) укладено договір поставки від 05.05.2022 № 26/22, на виконання якого сторони узгодили поставку товару за рахунком від 10.11.2022 № 93 на загальну суму 32 613,12 грн, у тому числі ПДВ 5 435,52 грн, та за рахунком від 10.11.2022 № 94 на загальну суму 86 124,00 грн, у тому числі ПДВ 14 354,00 грн.

За твердженням позивача, рахунок № 93 оплачено покупцем 14.11.2022 згідно з платіжною інструкцією № 2690, а рахунок № 94 - 14.11.2022 згідно з платіжною інструкцією № 2691.

Поставка товару за рахунком № 93 здійснена двома частинами: 10.11.2022 на суму 10 298,88 грн, у тому числі ПДВ 1 716,48 грн (видаткова накладна № 100), на яку складено податкову накладну № 11 від 10.11.2022, та 15.11.2022 на суму 22 314,24 грн, у тому числі ПДВ 3 719,04 грн (видаткова накладна № 105), щодо якої складено податкову накладну № 14 від 14.11.2022.

Поставка товару за рахунком № 94 також здійснена двома частинами: 11.11.2022 на суму 59 478,00 грн, у тому числі ПДВ 9 913,00 грн (видаткова накладна № 101), на яку складено податкову накладну № 12 від 11.11.2022, та 15.11.2022 на суму 26 646,00 грн, у тому числі ПДВ 4 441,00 грн (видаткова накладна № 106), щодо якої складено податкову накладну № 15 від 14.11.2022.

Реєстрацію податкових накладних № 6 від 07.11.2022, № 14 від 14.11.2022 та № 15 від 14.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено з посиланням на те, що коди товарів згідно з УКТ ЗЕД 1102, 1208, 2309 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, без визначення їх конкретного переліку.

На виконання зазначеної пропозиції позивач подав до контролюючого органу щодо податкової накладної № 6 - повідомлення від 08.12.2022 № 2 з письмовими поясненнями від 28.11.2022 та копіями документів, а щодо податкових накладних № 14 і № 15 - повідомлення від 14.12.2022 № 4 з письмовими поясненнями від 13.12.2022 № 13-12-22 та копіями документів.

У письмових поясненнях від 13.12.2022 № 13-12-22 позивач, зокрема, навів перелік видаткових накладних та платіжних документів за договором поставки від 05.05.2022 № 26/22, у тому числі видаткових накладних від 10.11.2022 № 100, від 11.11.2022 № 101, від 15.11.2022 № 105 і № 106 та платіжних доручень від 14.11.2022 № 2690 на суму 32 613,12 грн і № 2691 на суму 86 124,00 грн.

За результатами їх розгляду комісією регіонального рівня 22.12.2022 (протокол № 163/06-30-18-02-17) прийнято рішення № 7923452/39419058, № 7923459/39419058 та № 7923476/39419058 про відмову в реєстрації податкових накладних № 6 від 07.11.2022, № 14 від 14.11.2022 та № 15 від 14.11.2022 відповідно у зв`язку з ненаданням платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

У графі «Додаткова інформація» рішення № 7923452/39419058 зазначено про невідповідність поданих документів, а саме: платіжне доручення від 14.11.2022 № 312 на суму ПДВ 26 320,00 грн, видаткова накладна від 08.11.2022 № 96 на суму ПДВ 26 320,00 грн, тоді як податкова накладна від 07.11.2022 № 6 на суму ПДВ 26 320,00 грн.

У графі «Додаткова інформація» рішення № 7923459/39419058 зазначено про невідповідність поданих документів, а саме: платіжне доручення від 14.11.2022 № 2691 на суму ПДВ 14 354,00 грн, видаткова накладна від 15.11.2022 № 105 на суму ПДВ 3 719,04 грн, тоді як податкова накладна від 14.11.2022 № 14 на суму ПДВ 3 719,04 грн.

У графі «Додаткова інформація» рішення № 7923476/39419058 зазначено про невідповідність поданих документів, а саме: платіжне доручення від 14.11.2022 № 2691 на суму ПДВ 14 354,00 грн, видаткова накладна від 15.11.2022 № 106 на суму ПДВ 4 441,00 грн, тоді як податкова накладна від 14.11.2022 № 15 на суму ПДВ 4 441,00 грн.

При цьому того ж дня, 22.12.2022, комісією регіонального рівня прийнято рішення № 7918919/39419058 про реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 12 від 11.11.2022, складеної за першою частиною поставки товару за рахунком № 94.

Скарги позивача на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 6, № 14, № 15 рішеннями ДПС України від 06.01.2023 № 1980/39419058/2, № 1933/39419058/2 та № 1935/39419058/2 залишено без задоволення, а оскаржувані рішення комісії регіонального рівня - без змін.

Не погоджуючись з рішеннями комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду і, за результатами розгляду справи, позов було задоволено.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального права й дотримання норм процесуального права, повноту встановлення фактичних обставин справи та їх правову оцінку в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що на виконання частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Частиною 2 статті 2 КАС України встановлено, що у справах про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України), норми якого застосовуються колегією суддів у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з підпунктом «б» пункту 201.1 статті 201 ПК України дата складання податкової накладної є її обов`язковим реквізитом.

За змістом підпунктів «а», «б» пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця на рахунок платника податку як оплата товарів, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів.

Отже, дата складання податкової накладної не є довільною, а визначається датою першої з подій, передбачених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, і саме настання цієї події зумовлює обов`язок платника податку скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Приписами пункту 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі - Порядок № 520), який застосовується в редакції, чинній на момент прийняття оскаржуваних рішень, тобто до набрання чинності змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 № 19.

Відповідно до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктами 9 та 11 Порядку № 520 у зазначеній редакції письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, зміст наведених норм дає підстави дійти висновку про те, що в редакції Порядку № 520, чинній станом на 22.12.2022, механізм направлення платнику податку повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів передбачено не було, а комісія регіонального рівня приймала рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної виключно за результатами розгляду тих пояснень та копій документів, які платник податку подав за власною ініціативою після отримання квитанції про зупинення реєстрації.

У зв`язку з цим посилання апелянта на пункт 10 Порядку № 520 в частині ненадання документів «при отриманні Повідомлення» є безпідставним, оскільки ця норма була запроваджена наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 № 19 і до спірних правовідносин не застосовується.

Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 за наслідками аналізу наведених норм у тій самій редакції наголосив, що у випадку загальної вказівки у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо необхідності подати документи платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів.

Водночас у цій же постанові Верховний Суд звернув увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в Єдиному реєстрі податкових накладних, а висновок щодо можливості чи неможливості реєстрації податкової накладної може бути сформований лише за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній.

Крім того, Верховний Суд у постанові від 27.04.2023 у справі № 460/8040/20 зазначив, що саме лише посилання на відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючий орган повинен зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають її реєстрації, та надати оцінку документам, фактично поданим платником податку.

Разом з тим у постанові від 13.03.2023 у справі № 240/12029/21 Верховний Суд погодився з висновком про правомірність відмови в реєстрації податкової накладної у випадку, коли подані платником податку документи суперечать інформації, зазначеній у податковій накладній, а контролюючий орган приймав рішення в межах своєї компетенції та виключно на підставі наданих платником документів.

Поряд з цим Верховний Суд у постанові від 21.02.2023 у справі № 240/3271/18 виснував, що предметом доказування при вирішенні вимоги про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну є обставини достатності документів для її реєстрації.

Із системного аналізу наведених норм та правових висновків Верховного Суду вбачається, що загальний характер пропозиції, викладеної у квитанції про зупинення реєстрації, виключає можливість відмови в реєстрації податкової накладної з мотивів неповноти поданого платником пакета документів, обсяг якого контролюючий орган заздалегідь не визначив.

Однак такий загальний характер квитанції не звільняє платника податку від необхідності документально підтвердити ту інформацію, яку він сам відобразив у податковій накладній, зокрема дату її складання, оскільки обов`язок підтвердити настання першої події, з якою пункт 187.1 статті 187 ПК України пов`язує виникнення податкових зобов`язань, прямо випливає із закону, а документ, на підставі якого платник визначив таку дату, завідомо перебуває в його розпорядженні.

Відтак у разі, якщо подані платником податку документи не підтверджують, а спростовують дату виникнення податкових зобов`язань, відображену в податковій накладній, і комісія регіонального рівня конкретно зазначила про це в рішенні, відмова в реєстрації такої податкової накладної ґрунтується не на неконкретизованій вимозі контролюючого органу, а на встановленій невідповідності поданих документів інформації, зазначеній у податковій накладній, і не може вважатися проявом надмірного формалізму чи негативної дискреції.

З матеріалів справи вбачається, що в оскаржуваних рішеннях комісія регіонального рівня не обмежилася загальними формулюваннями, а в графі «Додаткова інформація» визначила конкретні документи, які були нею досліджені, та зазначила, у чому полягає їх невідповідність даним податкових накладних.

Натомість суд першої інстанції наведеного не врахував, помилково виходив з того, що підставою відмови в реєстрації податкових накладних стало ненадання первинних документів щодо постачання товарів, хоча таке формулювання міститься у рішеннях ДПС України за результатами розгляду скарг, які не є предметом оскарження у цій справі, і не надав жодної оцінки конкретним мотивам, викладеним у графі «Додаткова інформація» кожного з оскаржуваних рішень.

Крім того, у мотивувальній частині оскаржуваного рішення суд першої інстанції дійшов висновку про визнання протиправним та скасування рішення № 9463969/21598639 від 05.09.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної № 102 від 27.07.2023, яке не стосується учасників цієї справи та не було предметом позову, що свідчить про невідповідність висновків суду обставинам справи.

Надаючи оцінку правомірності рішення № 7923452/39419058 щодо податкової накладної № 6 від 07.11.2022, колегія суддів зазначає, що з додаткової інформації до цього рішення вбачається, що на розгляд комісії позивачем подано видаткову накладну від 08.11.2022 № 96 та платіжне доручення від 14.11.2022 № 312.

Отже, за поданими документами першою подією в розумінні пункту 187.1 статті 187 ПК України є відвантаження товару 08.11.2022, а оплата від 14.11.2022 здійснена після поставки і самостійних податкових зобов`язань не породжує.

За таких обставин подані позивачем документи не лише не підтверджують, а спростовують дату виникнення податкових зобов`язань 07.11.2022, відображену в податковій накладній № 6, що свідчить про ненадання розрахункового документа, який засвідчував би настання першої події саме в цю дату.

Посилання позивача на платіжну інструкцію від 07.11.2022 № 303 колегія суддів не приймає до уваги, оскільки матеріали справи не містять доказів її подання на розгляд комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями, а зміст додаткової інформації до рішення свідчить про те, що комісія оцінювала інший розрахунковий документ.

При цьому колегія суддів враховує, що відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. Обставини подання платником податку конкретних документів на розгляд комісії стосуються його власних дій, а відповідні докази, зокрема повідомлення про подання пояснень із переліком додатків та квитанції про їх отримання, перебувають у його розпорядженні.

Правомірність індивідуального акта суб`єкта владних повноважень оцінюється з урахуванням обставин, які існували на момент його прийняття, та документів, які були у його розпорядженні, а тому документ, не поданий на розгляд комісії, не може свідчити про протиправність прийнятого нею рішення.

Водночас колегія суддів не погоджується з доводами апелянта щодо правомірності рішень № 7923459/39419058 та № 7923476/39419058 про відмову в реєстрації податкових накладних № 14 та № 15 від 14.11.2022.

Як зазначено вище, позивач разом із повідомленням від 14.12.2022 № 4 подав на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення від 13.12.2022 № 13-12-22 з додатками, у яких серед платіжних документів за договором поставки від 05.05.2022 № 26/22 зазначив платіжні доручення від 14.11.2022 № 2690 на суму 32 613,12 грн та № 2691 на суму 86 124,00 грн. Подання двох платіжних доручень від 14.11.2022 підтверджується й переліком документів, наведеним відповідачем 1 у відзиві на позовну заяву.

Сума платіжного доручення № 2690 дорівнює сукупній вартості товару за видатковими накладними від 10.11.2022 № 100 (10 298,88 грн) та від 15.11.2022 № 105 (22 314,24 грн). Оскільки товар за видатковою накладною № 100 відвантажено до зарахування коштів і податкові зобов`язання за цією операцією відображено в податковій накладній № 11 від 10.11.2022, решта коштів у сумі 22 314,24 грн, у тому числі ПДВ 3 719,04 грн, надійшла 14.11.2022 як попередня оплата товару, відвантаженого 15.11.2022. Отже, першою подією щодо цієї частини поставки в розумінні пункту 187.1 статті 187 ПК України є зарахування коштів 14.11.2022, що відповідає даті складання податкової накладної № 14.

За таких обставин подані позивачем документи у взаємозв`язку підтверджували дату та суму операції, відображені в податковій накладній № 14. Натомість комісія регіонального рівня зіставила дані цієї податкової накладної з платіжним дорученням № 2691, яке стосується іншої поставки, і не надала оцінки поданому платіжному дорученню № 2690 та письмовим поясненням позивача, що свідчить про прийняття рішення без урахування всіх обставин, що мають значення для його прийняття.

Аналогічно, податкова накладна № 15 складена за поставкою товару за рахунком № 94, остаточна частина якого відвантажена 15.11.2022 згідно з видатковою накладною № 106, а оплата за рахунком у повному обсязі здійснена 14.11.2022 платіжним дорученням № 2691.

Оскільки на момент зарахування коштів 14.11.2022 частину товару за рахунком № 94 на суму 59 478,00 грн, у тому числі ПДВ 9 913,00 грн, вже було відвантажено 11.11.2022, у цій частині податкові зобов`язання виникли за датою відвантаження і відображені в податковій накладній № 12 від 11.11.2022, а в іншій частині на суму 26 646,00 грн, у тому числі ПДВ 4 441,00 грн, кошти отримані як попередня оплата товару, що підлягав постачанню, і перша подія настала 14.11.2022.

Тобто сума ПДВ за платіжним дорученням № 2691 у розмірі 14 354,00 грн дорівнює сукупній сумі ПДВ за податковими накладними № 12 (9 913,00 грн) та № 15 (4 441,00 грн), а перевищення суми оплати над сумою податкової накладної № 15 є наслідком застосування правила першої події, визначеного пунктом 187.1 статті 187 ПК України, і не свідчить про суперечність поданих документів.

При цьому податкова накладна № 12 від 11.11.2022 зареєстрована на підставі рішення тієї ж комісії від 22.12.2022 № 7918919/39419058, тобто відомості про неї та про часткове відвантаження товару за рахунком № 94 були в розпорядженні контролюючого органу на момент прийняття оскаржуваного рішення.

Отже, подані позивачем платіжне доручення № 2691 та видаткова накладна № 106 у взаємозв`язку підтверджують як дату виникнення податкових зобов`язань, так і суму операції, відображені в податковій накладній № 15 від 14.11.2022.

Крім того, підстава відмови, зазначена в рішеннях № 7923459/39419058 та № 7923476/39419058, - ненадання розрахункових документів та/або банківських виписок, - суперечить змісту додаткової інформації до цих рішень, з якої вбачається, що розрахункові документи позивачем подано і комісією досліджено, а будь-яких висновків про складення поданих документів із порушенням законодавства рішення не містять.

За таких обставин рішення № 7923459/39419058 та № 7923476/39419058 не відповідають критерію обґрунтованості, визначеному пунктом 3 частини другої статті 2 КАС України, оскільки прийняті без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття, і правильно визнані судом першої інстанції протиправними.

З приводу доводів апелянта про втручання суду в дискреційні повноваження ДПС України колегія суддів зазначає, що відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Згідно з пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна, реєстрацію якої зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Отже, реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі судового рішення є обов`язком ДПС України, який не передбачає вибору між кількома юридично допустимими варіантами поведінки, а тому не є дискреційним повноваженням.

Враховуючи, що подані позивачем документи є достатніми для реєстрації податкових накладних № 14 та № 15 від 14.11.2022, а інших обставин, які б перешкоджали такій реєстрації, відповідачами не наведено і судом не встановлено, зобов`язання ДПС України зареєструвати ці податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою їх подання є належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача.

Колегія суддів також вважає безпідставними і доводи відповідача про вихід суду першої інстанції за межі підстав позову, оскільки оцінка змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних у цій категорії справ здійснюється не як самостійна вимога, а як обставина, що має значення для перевірки обґрунтованості рішень про відмову в реєстрації. Водночас, як зазначено вище, в цій справі вказана обставина не є визначальною для оцінки рішення щодо податкової накладної № 6, оскільки відмову в її реєстрації обумовлено невідповідністю поданих позивачем документів даним цієї податкової накладної.

Частинами першою - третьою статті 242 КАС України встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пунктів 1, 3, 4 частини першої статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи (частина друга статті 317 КАС України).

Таким чином, враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, та неправильно застосував норми матеріального права в частині вирішення позовних вимог щодо податкової накладної № 6 від 07.11.2022, що призвело до неправильного вирішення спору в цій частині та свідчить про наявність підстав для часткового задоволення апеляційної скарги, скасування оскаржуваного рішення в зазначеній частині та ухвалення нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у цій частині. В іншій частині рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.

Керуючись статтями 139, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року у справі № 320/3658/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІННОВАЦІЙНО-ВИРОБНИЧА ТОРГОВА КОМПАНІЯ «СОЯАГРОПРОДУКТ» до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року у справі № 320/3658/23 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 22.12.2022 № 7923452/39419058 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 07.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 07.11.2022 - скасувати.

Ухвалити в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ІННОВАЦІЙНО-ВИРОБНИЧА ТОРГОВА КОМПАНІЯ «СОЯАГРОПРОДУКТ» до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення від 22.12.2022 № 7923452/39419058, зобов`язання зареєструвати податкову накладну № 6 від 07.11.2022 - відмовити.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року у справі № 320/3658/23 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення відповідно до статей 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач С.В. Воловик

Судді Є.Д. Кравченко

М.І. Кобаль