Постанова № 141377791 у справі № 240/16206/26 від 10.11.2026

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/16206/26

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Приходько О.Г.

Суддя-доповідач - Драчук Т. О.

10 листопада 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Драчук Т. О.

суддів: Полотнянка Ю.П. Смілянця Е. С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційні скарги ОСОБА_1 , Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2026 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

в квітні 2026 року позивач, - ФОП ОСОБА_1 , звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09 лютого 2026 року № [номер приховано], № [номер приховано].

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 23.09.2026 адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 09 лютого 2026 року № [номер приховано].

У решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити адміністративний позов в повному обсязі, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.

Також, не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.

Згідно з п.1 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.

Оскільки, клопотань від учасників справи про розгляд за їх участю до апеляційних скарг не долучено, а матеріали справи містять достатньо доказів для вирішення спору, колегія суддів вважає за можливе розглядати справу у порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, законність і обґрунтованість судового рішення суду в межах доводів апеляційних скарг, а також правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційні скарги слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ОСОБА_1 зареєстрований фізичною особою-підприємцем в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 02 лютого 2011 року, номер запису № 2306000[телефон приховано] та як платник єдиного податку 2 групи перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Житомирській області.

На підставі наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 18 грудня 2025 року № 3329-п та направлень на проведення перевірки від 18 грудня 2025 року № 6217, № 6219, на підставі статті 19-1, статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України у зв`язку з інформацією, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль а якими покладено на контролюючі органи та враховуючи доповідну записку управління податкового аудиту від 17 грудня 2025 року № 4510/06-30-07-08 (щодо надходження звернення ОСОБА_2 від 10 грудня 2025 року б/н (вх. Головного управління ДПС у Житомирській області від 12 грудня 2025 року № В/358) щодо невидачі розрахункових документів у магазині "Velo Svit" у м. Коростені), Головним управлінням ДПС у Житомирській області проведено фактичну перевірку суб`єкта господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності: АДРЕСА_1 , з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, порядку ведення обліку товарних запасів, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), за період діяльності з урахуванням статті 102 ПК України, з 24 грудня 2025 року.

За результатами фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Житомирській області складено акт перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/26/РРО/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (надалі - Закон № 265/95-ВР), пункту 85.2 статті 85 ПК України, а саме:

в порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР позивачем не проведено розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, не роздруковано та не видано відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції, а саме: при проведенні контрольно-розрахункової операції придбано електросамокат за ціною 21 500,00 грн;

в порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР позивачем до перевірки не надано документи на походження товару, який перебував у реалізації (у тому числі на електросамокат, який був реалізований в ході проведення контрольно-розрахункової операції) та форму обліку ведення товарних запасів, порядок ведення якої визначений наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року № 496 "Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку" (надалі - Порядок № 496) на загальну суму 1 291 502,00 грн (у тому числі згідно з опису ТМЦ, що знаходяться на місці здійснення господарської діяльності на суму 1 270 002,00 грн та реалізований в ході контрольно-розрахункової операції на суму 21500,00 грн);

в порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України позивачем на запит контролюючого органу від 30 грудня 2025 року до перевірки не надано виписки про рух коштів по банківським рахункам.

Позивачем було подано заперечення від 22 січня 2026 року № б/н (вх. Головного управлінням ДПС у Житомирській області від 22 січня 2026 року № 3208/6) на акт фактичної перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/26/РРО/ НОМЕР_1 разом із банківською випискою про рух коштів по рахунку платника податків в АТ КБ Приватбанк за період з 01 січня 2025 року по 31 грудня 2025 року, витягом платника єдиного податку із зареєстрованими видами діяльності, аналітикою з Електронного кабінету по РРО/ПРРО щодо реалізації товарів за 2025 рік.

Згідно з протоколом засідання постійно діючої комісії з розгляду спірних питань Головного управління ДПС у Житомирській області від 02 лютого 2026 року № 31/06-30-07-08 відповідачем визнано доводи позивача у запереченнях такими, що не спростовують порушення згідно з актом перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/26/РРО/ НОМЕР_1 в частині непроведення готівкових розрахунків через РРО/ПРРО, невидачі розрахункового документа, порушення порядку ведення обліку товарних запасів на суму 1 313 002,00 грн, тому визнано висновки акта фактичної перевірки правомірними, а заперечення позивача залишено без задоволення.

09 лютого 2026 року Головним управлінням ДПС у Житомирській області винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення:

№ [номер приховано] про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1020,00 грн (ненадання посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а саме: банківські виписки по рахунках);

№ [номер приховано] про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 313 002,00 грн (не проведено розрахункову операцію на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, не роздруковано та не видано відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції: 21 500,00 грн; порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації: 1 291 502,00 грн (100 % вартості необлікованих товарів).

За результатами розгляду скарги ДПС прийнято рішення від 07 квітня 2026 року № 8789/6/99-00-06-03-02-06, яким залишено без змін податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 09 лютого 2026 року № [номер приховано], № [номер приховано], а скаргу позивача - без задоволення.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з наступного.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам в частині оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 09 лютого 2026 року № [номер приховано] про застосування штрафних санкцій в сумі 1020 грн унаслідок порушення позивачем пункту 85.2 статті 85 ПК України ненаданням посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі усіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки (банківські виписки по рахунках), суд першої інстанції зазначив, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

У цій справі спірними податковими повідомленнями-рішеннями охоплено два самостійні склади правопорушень, які хоча й виникли під час одного контрольного заходу, однак мають різну нормативну основу, різний предмет доказування та різні юридично значущі обставини.

Перший пов`язаний із застосуванням фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР, за порушення вимог пункту 12 статті 3 цього Закону щодо ведення обліку товарних запасів та надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують такий облік.

Другий, розглядуваний за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 09 лютого 2026 року № [номер приховано], - стосується відповідальності, передбаченої пунктом 121.1 статті 121 ПК України, яка застосовується у разі ненадання платником податків документів під час здійснення податкового контролю в порядку, визначеному статтею 85 цього Кодексу.

В свою чергу, платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте, реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.

Повертаючись до обставин цієї справи суд першої інстанції врахував, що її особливістю є застосування штрафної санкції у сумі 1020 грн саме за ненадання відповідачу запитуваної банківської виписки (запит про надання документів від 30 грудня 2025 року у термін до 10:00 год. 01 січня 2026 року), що підтверджується й поясненнями до акта перевірки від 06 січня 2026 року, у яких позивач зазначає про її ненадання станом на 01 січня 2026 року у зв`язку з її ненаданням банком упродовж з 30 грудня 2025 року по 02 січня 2026 року (наказом Головного управління ДПС у Житомирській області від 02 січня 2026 року № 1-п термін перевірки продовжено на 5 діб з 03 січня 2026 року), та, по тому, складеним актом від 07 січня 2026 року № 7/06-30/07-08/284476770, яким засвідчено факт ненадання у визначений у запиті строк (ненадання у повному обсязі) документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, а саме: ненадання станом на 07 січня 2026 року об 11:30 год. виписки банку про рух коштів на запит від 30 грудня 2025 року б/н.

Разом з тим, банківську виписку АТ КБ "ПриватБанк" за період з 01 січня по 31 грудня 2025 року позивачем долучено до заперечення на акт фактичної перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/25/РРО/ НОМЕР_2 та подано відповідачу, тобто платник податків скористався своїм правом до винесення рішення подати запитуваний під час перевірки документ до заперечення на висновки акту перевірки.

За встановлених обставин цієї справи та наведеного правового регулювання з урахуванням висновків Верховного Суду у сформульованій зі спірного питання судовій практиці, суд першої інстанції дійшов висновку, що в спірному випадку податковий орган обмежився встановленням формальних умов застосування положень пункту 85.2 статті 85 ПК України, не з`ясувавши обставини, що мають значення для кваліфікації дій платника податків, тому податкове повідомлення-рішення від 09 лютого 2026 року № [номер приховано] про застосування штрафних санкцій в сумі 1020 грн є протиправним.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 09 лютого 2026 року № [номер приховано], суд першої інстанції зазначив, що підставою застосування штрафних санкцій до позивача слугували висновки контролюючого органу про порушення пунктів 1, 2 та 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР непроведенням розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи на суму 21 500,00 грн та здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку за місцем реалізації та зберігання вартістю 1 291 502,00 грн, відповідальність за які передбачена пунктом 1 статті 17 та статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

Відповідачем перед початком проведення фактичної перевірки 30 грудня 2025 року було проведено контрольну розрахункову операцію із придбання електросамоката 800w 48v 15ah 55-60 km 45км/ч за ціною 21 500,00 грн. Дану операцію не було проведено через РРО та після покупки відповідний розрахунковий документ не видано.

У письмових поясненнях (додаток № 2 до акта перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/26/РРО/ НОМЕР_1 ) позивачем продаж товару без видачі фіскального чека підтверджено та не спростовано представником позивача під час судового розгляду справи. Ці обставини також підтверджені й даними Z-звіту РРО, яким не зафіксовано проведення відповідної розрахункової операції як у готівковій, так і в безготівковій формі, як і операції повернення коштів.

Також, суд першої інстанції в цій частині зауважив, що відсутність доказів вчинення перевіряючими контрольної розрахункової операції за рахунок саме бюджетних коштів та дотримання порядку повернення придбаного у ході проведення контрольної закупки товарів платнику самі по собі не спростовують встановлених в акті перевірки, який є носієм доказової бази, обставин вчинення позивачем порушень пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме не проведення розрахункової операції через РРО та не роздрукування та не видачу покупцю розрахункового документу.

Крім того, суд першої інстанції вважає безпідставним й покликання позивача на те, що предметом контрольної розрахункової операції, за його поясненнями до акта перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/26/РРО/ НОМЕР_1 , був самокат, а не електросамокат, оскільки позивачем не провадиться реалізація технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту (електросамокатів зокрема), чим спростовано й обов`язок ведення обліку такого товару, з приводу чого суд першої інстанції зазначив, що диспозиція статті 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за: здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, тобто має бути встановлений факт реалізації товару, який не облікований; та/або ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 09 лютого 2026 року № [номер приховано], як вказано у розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до акту фактичної перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/26/РРО/ НОМЕР_1 , стало встановлення за результатами фактичної перевірки "порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації".

Додатком до акту фактичної перевірки зроблено Опис ТМЦ, що знаходяться на місці здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , у якому зафіксовано знаходження за місцем провадження господарської діяльності позивача, зокрема, електроскутерів, електросамокатів, електровелосипедів, які відповідно до Переліку № 231 належать до технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій відповідно до норм Закону № 265/95-ВР.

Враховуючи дані "аналітики з Електронного кабінету по РРО" та відомості банківської виписки за період з 01 січня по 31 грудня 2025 року на доведення, як стверджує позивач, нереалізації технічно складних побутових товарів, суд першої інстанції надав їм оцінку у взаємозв`язку з іншими доказами в матеріалах справи, та бере до уваги при цьому те, що Опис ТМЦ, що знаходяться у місці здійснення господарської діяльності (додаток до акта фактичної перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/26/РРО/ НОМЕР_1 ), підписано позивачем, без жодних застережень чи зауважень щодо асортименту переліченого товару.

При цьому твердження представника позивача під час судового розгляду про відсутність доказів реалізації такого товару не спростовує ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), як окремого, тобто відмінного самостійного правопорушення від "здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку", за які суб`єкт господарювання несе відповідальність

Облік перелічених у Описі ТМЦ (додаток до акта фактичної перевірки) відповідно до Порядку № 496 позивач не здійснює, й під час судового розгляду представник наголошував на відсутності такого обов`язку з огляду на непідтвердження з боку контролюючого органу реалізації такого товару, при цьому не заперечуючи знаходження електротоварів, перелічених у вказаному Описі, за місцем провадження господарської діяльності позивача.

Таким чином, контролюючим органом у Описі ТМЦ (додаток до акта фактичної перевірки) було встановлено та зафіксовано, які саме товари на момент перевірки вважалися необлікованими, складено їх опис шляхом зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, який підписано позивачем без жодних зауважень/застережень, і з матеріалів справи не вбачається, що контролюючим органом застосовано штрафну (фінансову) санкцію відносно інших товарів, які не були зазначені у Описі ТМЦ.

Відтак твердження позивача щодо необґрунтованого розрахунку штрафної санкції за статтею 20 Закону № 265/95-ВР в наведеному вище контексті є помилковим.

Отже, на основі дослідження та оцінки доказів у цій справі у їх сукупності та взаємозв`язку та аналізу встановлених обставин справи, суд першої інстанції дійшов переконання обґрунтованості висновків відповідача щодо порушення позивачем пунктів 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР непроведенням розрахункової операції на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи РРО, як і ненадання відповідного розрахункового документа на підтвердження виконання розрахункової операції, що охоплено підставами фінансової відповідальності за пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР; а також порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що є ключовим для відповідальності за статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

Тобто, відповідач при винесенні податкового повідомлення-рішення від 09 лютого 2026 року № [номер приховано] дотримався критеріїв правомірності оскаржуваного індивідуального акта, визначених частиною другою статті 2 КАС України, натомість позивачем не підтверджено обґрунтованості та підставності заявлених вимог у цій частині спору.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку про задоволення позову частково.

Колегія суддів погоджується з загальним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

У відповідності до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з вимог ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Згідно з вимогами ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України, податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, зокрема передбачено, що контролюючі органи мають право проводити, зокрема, фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Як передбачено пунктами 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Положеннями пп. 80.2.3 Податкового кодексу України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.

Згідно з пунктом 80.4 статті 80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п. 80.5 вказаної статті).

Приписами пунктів 80.7, 80.9, 80.10 статті 80 Податкового кодексу України, передбачено, що фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб (п. 82.3. статті 82 цього Кодексу).

Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки (абзаци другий-третій пункту 81.1 цієї статті).

Як передбачено абзацами 5-8 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Відтак, здійснивши аналіз наведених вище норм, законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення) або ж оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Як вбачається з матеріалів справи, Наказ від 18.12.2025 № 3329-п «Про проведення фактичної перевірки» містить підставу перевірки підпункти 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- 80.2.3 письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.

Належним обґрунтуванням для призначення перевірки є доповідна записка управління податкового аудиту, яка стала основою для призначення перевірки, містила достатню інформацію щодо можливих порушень платника, охоплюючи неповне відображення сум вартості товарів у реєстраторах розрахункових операцій.

Обсяг інформації в такому наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК, із зазначенням усіх необхідних реквізитів, включаючи правову та фактичну підстави для проведення перевірки.

Даного висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 19 листопада 2024 року у справі №160/2202/24.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Отже, у випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Відповідно до висновків Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі №160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі №600/1402/22-а тощо.

В продовження аналізу правових позицій Верховного Суду щодо спірних правовідносин слід зауважити, що оцінці підлягає «істотність» чи «не істотність» порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки. Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за правовою позицією Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

Здійснюючи аналіз вказаних вище норм Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформувала правовий висновок у справі №420/9909/23, відповідно до якого судова палата акцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах Податкового кодексу України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

З урахуванням вказаного, наказ про проведення перевірки не можна вважати протиправним.

Щодо доводів апелянтів по суті правопорушень, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з висновком, викладеним в Акті, ФОП ОСОБА_1 у своїй діяльності допустив порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

В свою чергу, на позивача накладено санкцію по п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР.

Згідно з пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

За змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік та походження товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік та походження товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22 та від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

Порядок № 496 визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Нормами пункту 2 розділу І Порядку № 496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Згідно з пунктом 2 Розділу ІІ Порядку №496 Форма обліку ведеться за вибором фізичної особи-підприємця у паперовій або в електронній формі.

Вибуттям товарів для цілей цього Порядку вважається: продаж товарів з розрахунком в безготівковій формі, який здійснено у встановлених законодавством випадках без застосування реєстраторів розрахункових операцій / програмних реєстраторів розрахункових операцій; внутрішнє переміщення товару між належними одній ФОП місцями продажу (господарськими об`єктами) та/або місцями зберігання; знищення або втрата товару; повернення товару постачальнику; використання товарів на власні потреби; у графі 9 зазначаються примітки, передбачені цим Порядком

Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів (пункт 4 Розділу ІІ Порядку №496).

Таким чином, Форма обліку повинна містити відомості про усі первинні документи, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару, а зазначення таких реквізитів у Формі обліку повинне співпадати з кореспондуючими у первинних документах, котрі є невід`ємною частиною такого обліку.

Пунктом 11 Розділу ІІ Порядку №496 передбачено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки.

У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Таким чином, згідно з вимогами порядку №496 Форма обліку повинна містити відомості про усі первинні документи, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару, а зазначення таких реквізитів у Формі обліку повинне співпадати з кореспондуючими у первинних документах, котрі є невід`ємною частиною такого обліку.

Разом з цим, згідно з абзацом 60 статті 2 Закону № 265/95 термін "технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту" для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про захист прав споживачів". Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 251 статті 1 Закону № 265/95 технічно складні побутові товари непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.

Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 № 231. Електросамокати, електровелосипеди, електроскейти, електромопеди, електроскутери, електромотоцикли відносяться до даного переліку.

З врахуванням наведеного, оскільки позивач провадить діяльність з реалізації в тому числі, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту то, відповідно, зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

В свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, позивачем не заперечується, що при перевірці в нього був наявний товар, зокрема: електросамокати, електровелосипеди, електромопеди, електроскутери, електромотоцикли та інше згідно переліку в акті прийому - передачі.

Також, відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.

Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону о суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 16 січня 2025 року у справі № 240/24491/23, від 27 березня 2025 року у справі № 560/20670/23, від 06 травня 2025 року у справі 06 травня 2025 року, від 6 лютого 2025 року № 120/11036/23.

Посадові особи Головного управління ДПС у Житомирській області при здійсненні контрольної розрахункової операції перед початком фактичної перевірки 30 грудня 2025 року придбали електросамокат 800w 48v 15ah 55-60 km 45км/ч за ціною 21 500,00 грн. Дану операцію не було проведено через РРО та після покупки відповідний розрахунковий документ не видано, що свідчить про проведення розрахункової операції без застосування програмного реєстратора розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи.

Щодо доводів апелянта в частині відсутності доказів контрольної закупки, колегія суддів зазначає, що фактично сам позивач в наданні своїх пояснень не заперечував про факт купівлі самоката (електросамоката) Corso Best на суму 21500 грн 00 коп та не наданні фіскального документу, а пояснив таке ненадання лише людським фактором (пояснення позивача від 30.12.2025 написані та підписані особисто позивачем). Опис готівки, яка знаходиться на місці проведення розрахунків також підтвердив операцію на вказану суму.

З урахуванням вказаного, доводи апелянта в цій частині не знайшли свого підтвердження.

Щодо доводів апелянта в частині пп.20.1.11 п.20.1. ст.20 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пп.20.1.11 п.20.1. ст.20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Отже, з урахуванням вказаного законодавцем не визначено періоду повернення такого товару та вказано про можливість відшкодування витрат на такий товар відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Крім того, наведені позивачем доводи про відсутність доказів проведення контрольної розрахункової операції за рахунок бюджетних коштів та дотримання порядку повернення придбаних у ході проведення контрольної закупки товарів платнику самі по собі не спростовують встановлених в акті перевірки, який є носієм доказової бази, обставин вчинення позивачем порушень пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №265/95, а саме не проведення розрахункової операції через РРО та не роздрукування та не видача покупцю розрахункового документу.

Аналогічний висновок у подібних правовідносинах наведений Верховним Судом у постанові від 10.04.2025 у справі № 580/1158/23 та у постанові від 11.02.2026 у справі №300/7407/24.

З урахуванням вказаного, доводи апелянта в частині невикористання бюджетних котів також не спростовують факту встановленого правопорушення.

Щодо доводів в частині непроведення інвентаризації, колегія суддів зазначає, що пп.20.1.9 п.20.1 ст.20 ПК України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, передбачено право контролюючих органів вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Отже, наведена норма поряд із проведенням інвентаризації передбачає зняття залишків товарно-матеріальних цінностей.

Такий підхід викладений Верховним Судом у постанові від 29 квітня 2026 року у справі №140/2168/25 та постанові від 10.09.2026 у справі №140/14222/24, у якій Суд звернув увагу на необхідність установлення того, яким саме способом контролюючий орган під час фактичної перевірки визначив перелік товарів, що перебували у місці продажу, та чи зафіксував він такий перелік шляхом складення відповідного документа.

Щодо доводів апелянта в межах ч.6 ст.78 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з ч.6 ст.78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Проте, колегія суддів зауважує, що у відповідності до ч.7 ст.78 КАС України правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Крім того, як вірно зазначає суд першої інстанції, закриваючи провадження у справі №279/297/26 відносно ОСОБА_1 за частиною першою статті 155-1 КУпАП на підставі пункту 1 частини першої статті 247 КУпАП у зв`язку із відсутністю в його діях складу та події адміністративного правопорушення, суд у постанові від 03 березня 2026 року у справі № 279/297/26 виходив з того, що на підтвердження отриманих результатів перевірки уповноваженою особою суду не надано жодного документу або інформації, на підставі яких суд мав би можливість встановити, чи мала місце подія адміністративного правопорушення, а також інші факти, які мають істотне значення для з`ясування усіх обставин справи для правильного її вирішення. А інших доказів на підтвердження суб`єктивної та об`єктивної сторони адміністративного правопорушення, передбаченого частиною першою статті 155-1 КУпАП, суду не надано.

Проте, це судове рішення фактично будується на ненаданні суду першої інстанції (Коростенському міськрайонному суду Житомирської області) доказів на підтвердження правопорушення.

Також, згідно з постанови Верховного Суду від 10 липня 2026 року у справі №160/29245/24, постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, яка набрала законної сили, є обов`язковою для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалена постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою, а правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Отже доводи позивача в цій частині не знайшли свого підтвердження.

Щодо доводів апелянта в частині встановлення суми ТМЦ, колегія суддів зазначає, що ціна товару, кількість, як вбачається з матеріалів справи та опису ТМЦ, визначалась згідно з ціною реалізації товару та фактичної наявності. Крім того, вказаний опис з встановленими цінами було підписано позивачем.

Також, згідно з ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Тобто, в даному випадку, у разі непогодження з ціною товару, позивач мав надати докази щодо його реальної ціни.

Крім того, колегія суддів звертає увагу, що даний довід не був зазначений в межах адміністративного позову.

Згідно з ч.5 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.

Отже, доводи апелянта в цій частині не знайшли свого підтвердження.

Також, колегія суддів зазначає, що в частині строку надання первинних документів, колегія суддів зазначає, що п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР передбачає, що суб`єкт господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в третьому абзаці цієї норми осіб)) зобов`язаний вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому, такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

До 01.01.2022 суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки. Однак у зв`язку з набранням чинності Закону України №1914-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень», після 01.01.2022 такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27 серпня 2024 року у справі № 300/2879/22.

Тобто, платник податків зобов`язаний надати контролюючому органі на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Отже, доводи апелянта в цій частині не знайшли свого підтвердження.

Враховуючи вказане, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що суб`єктом владних повноважень доведено правомірність свого рішення (в межах оскарження рішення суду першої інстанції саме позивачем), а позивачем не доведено обставини на яких ґрунтуються його доводи.

Також, колегія суддів зауважує, що згідно з ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Щодо доводів апеляційної скарги відповідача, колегія суддів зазначає наступне.

09 лютого 2026 року Головним управлінням ДПС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення № [номер приховано] про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1020,00 грн (ненадання посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а саме: банківські виписки по рахунках)

Відповідно до пп.20.1.10. п.20.1. ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Згідно з пп.20.1.2., 20.1.5. п.20.1. ст.20 ПК України встановлено, що для здійснення функцій, визначених законом, контролюючим органам надано право отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі фізичних осіб, які здійснювали підприємницьку діяльність, у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом, а також довідки та/або копії документів про наявність банківських рахунків.

Відповідно до п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Як передбачено п.85.4. ст.85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Відповідно до п.85.6 ст.85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Також, відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

При цьому у постановах від 24.02.2020 у справі №440/4443/18, від 27.04.2022 у справі №420/13197/20 Верховний Суд вказував, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки.

Водночас якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18 та від 29.05.2020 року у справі №826/27811/15.

Верховний Суд в постановах від 14.08.2024 у справі №560/12984/23 узагальнюючи наведені вище підходи зазначив, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.

Як вбачається з матеріалів справи, запит про надання документів від 30 грудня 2025 року отримано позивачем 30.12.2025. Даний запит передбачає надання документів у термін до 10:00 год. 01 січня 2026 року.

Наказом Головного управління ДПС у Житомирській області від 02 січня 2026 року №1-п термін перевірки продовжено на 5 діб з 03 січня 2026 року (з урахуванням неможливості надання витребуваних доказів позивачем з незалежних від нього причин).

Актом від 07 січня 2026 року № 7/06-30/07-08/284476770, засвідчено факт ненадання у визначений у запиті строк (ненадання у повному обсязі) документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, а саме: ненадання станом на 07 січня 2026 року об 11:30 год. виписки банку про рух коштів на запит від 30 грудня 2025 року б/н.

Разом з тим, банківську виписку АТ КБ "ПриватБанк" (від 14.01.2026) за період з 01 січня по 31 грудня 2025 року позивачем долучено до заперечення (від 22.01.2026) на акт фактичної перевірки від 07 січня 2026 року № 479/06/25/РРО/28447606770 та подано відповідачу, тобто платник податків скористався своїм правом до винесення рішення подати запитуваний під час перевірки документ до заперечення на висновки акту перевірки.

В свою чергу, позивач до моменту прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, надав контролюючому органу відповідні документи щодо руху коштів на банківських рахунках. З урахуванням п.44.6. ст.44 ПК України та п.86.7 ст.86 ПК України такі документи мали бути враховані при прийняті рішень податковим органом.

Враховуючи вказане, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що суб`єктом владних повноважень в повній мірі не доведено правомірність свого рішення в частині санкції 1020 грн (ППР № [номер приховано]), а тому адміністративний позов в цій частині підлягає задоволенню.

Інших належних доводів апеляційні скарги сторін не містять. В свою чергу, суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Разом з цим, ЄСПЛ у п.36 по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97 від 1 липня 2003 року зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя (див. п.30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року).

Судова колегія зазначає, що згідно з практикою ЄСПЛ, зокрема, в рішенні по справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) від 9 грудня 1994 року, п. 29).

Оскільки доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції надав належну оцінку наявним у справі доказам та зробив вірний висновок щодо часткового задоволення адміністративного позову.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційні скарги ОСОБА_1 , Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2026 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.

Головуючий Драчук Т. О.

Судді Полотнянко Ю.П. Смілянець Е. С.