ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
29 липня 2026 року м. Дніпро справа № 280/9920/25
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Баранник Н.П., Щербака А.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року (суддя 1-ї інстанції Бойченко Ю.П.) в адміністративній справі №280/9920/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозахист 2024» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-
ВСТАНОВИВ:
11.11.2025 Товариство з обмеженою відповідальністю «Енергозахист 2024» звернулось до суду із позовною заявою до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2), в якій просило суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 14.08.2025 № 13173799/45416327 та № 13173787/45416327; від 30.09.2025 № 13318567/45416327, № 13318568/45416327, № 13318570/45416327, № 13318565/45416327, № 13318525/45416327 та № 13318576/45416327;
- зобов`язати відповідача 2 зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 11.07.2025 № 80, від 15.07.2025 № 102, від 15.07.2025 № 109, від 15.07.2025 № 115, від 16.07.2025 № 117, від 16.07.2025 № 125, від 16.07.2025 № 126, від 17.07.2025 № 138 датою подання їх на реєстрацію.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що ним направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) спірні податкові накладні, проте отримано квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в яких зазначено, що документи прийнято, але їх реєстрація зупинена. Зазначає, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних послугував пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Разом з тим, позивач вважає, що ним надані усі документи, які дають змогу ідентифікувати та зрозуміти сутність господарських операцій. Позивач вказує на те, що в квитанціях не зазначено конкретного деталізованого переліку документів, необхідних для реєстрації спірних податкових накладних. З огляду на неконкретність вимог щодо надання документів, рішення відповідача 1 не відповідають критерію обґрунтованості. Просить задовольнити позовні вимоги.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 - Головне управління ДПС у Запорізькій області подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.
Позивач та відповідач-2 правом подання відзивів на апеляційну скаргу не скористались.
В силу пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «Енергозахист 2024» зареєстровано як юридичну особу 19.09.2024, номер запису 101127102[телефон приховано] з основним видом економічної діяльності - виробництво електророзподільчої та контрольної апаратури за кодом КВЕД 27.12. Позивач є платником податку на додану вартість з і.п.н. 454163208305.
17.01.2025 позивач уклав з ТОВ «ВОЛЬТАЖ» договір купівлі-продажу № 17/01/2025-15, за яким позивач виставив рахунки від 03.07.2025 № 1809 на загальну суму 122 484,00 грн, в тому числі ПДВ 20 414,00 грн; від 17.07.2025 № 1978 на загальну суму 628 533,18 грн, в тому числі ПДВ 104 755,53 грн; оплачені платіжною інструкцією від 17.07.2025 № 3172. Передача продукції здійснена позивачем згідно видаткових накладних від 11.07.2025 № 1415 на загальну суму 122 484,00 грн, в тому числі ПДВ 20 414,00 грн; від 25.07.2025 № 1562 на загальну суму 628 533,18 грн, в тому числі ПДВ 104 755,53 грн.
09.01.2025 ТОВ «Енергозахист 2024» уклало договір купівлі-продажу № 09/01/2025-42 з ФІРМОЮ «АГРОТЕХНАЛАДКА, ЛТД», за яким позивач виставив рахунок на оплату від 14.07.2025 № 1935 на загальну суму 6 283,80 грн, в тому числі ПДВ 1 047,30 грн, сплачений платіжною інструкцією від 15.07.2025 № 13325. Передача продукції здійснена згідно видаткової накладної від 16.07.2025 № 1457 на загальну суму 6 283,80 грн, в тому числі ПДВ 1 047,30 грн.
06.01.2025 ТОВ «Енергозахист 2024» уклало договір купівлі-продажу № 01-01/ППК з ТОВ «ПІВДЕННА ПРОМИСЛОВА КОМПАНІЯ», за яким позивач виставив рахунок на оплату від 15.07.2025 № 1950 на загальну суму 7 214,40 грн, в тому числі ПДВ 1 202,40 грн, сплачений платіжною інструкцією від 15.07.2025 № 5971. Передача продукції здійснена згідно видаткової накладної від 25.07.2025 № 1565 на загальну суму 7 214,40 грн, в тому числі ПДВ 1 202,40 грн.
07.01.2025 позивач уклав з ТОВ «ТРЕЙД ЕЛЕКТРІКС» договір купівлі-продажу № 07/01/2025-2, за яким виставив рахунок від 15.07.2025 № 1946 на загальну суму 8 010,00 грн, в тому числі ПДВ 1 335,00 грн, сплачений платіжною інструкцією від 15.07.2025 № 3008. Передача продукції здійснена позивачем за видатковою накладною від 16.07.2025 № 1468 на загальну суму 8 010,00 грн, в тому числі ПДВ 1 335,00 грн.
03.01.2025 ТОВ «Енергозахист 2024» уклало договір купівлі-продажу № 03/01/2025-3 з ТОВ «АЛЬЯНС ЕНЕРДЖІ СИСТЕМ», за яким позивач виставив рахунок на оплату від 16.07.2025 № 1970 на загальну суму 8 865,60 грн, в тому числі ПДВ 1 477,60 грн, сплачений платіжною інструкцією від 16.07.2025 № 656. Передача продукції здійснена згідно видаткової накладної від 18.07.2025 № 1493 на загальну суму 8 865,60 грн, в тому числі ПДВ 1 477,60 грн.
30.01.2025 ТОВ «Енергозахист 2024» уклало договір купівлі-продажу № 30/01/2025-99 з ТОВ «КОНСЕНСУС ТМ», за яким позивач виставив рахунок на оплату від 14.07.2025 № 1929 на загальну суму 8 985,60 грн, в тому числі ПДВ 1 497,60 грн, сплачений платіжною інструкцією від 16.07.2025 № 20004.
02.06.2025 ТОВ «Енергозахист 2024» уклало договір купівлі-продажу № 02/07/2025-150 з ТОВ «СТАРТ ЛІНКОР», за яким позивач виставив рахунок на оплату від 16.07.2025 № 1961 на загальну суму 6 328,80 грн, в тому числі ПДВ 1 054,80 грн, сплачений платіжною інструкцією від 16.07.2025 № 402.
На виконання вимог Податкового кодексу України позивачем складені та направлені на реєстрацію податкові накладні від 11.07.2025 № 80 на загальну 122 484,00 грн, в тому числі ПДВ 20 414,00 грн, реєстраційний номер [номер приховано]; від 15.07.2025 № 102 на загальну суму 6 283,80 грн, в тому числі ПДВ 1 047,30 грн, реєстраційний номер [номер приховано]; від 15.07.2025 № 109 на загальну суму 7 214,40 грн, в тому числі ПДВ 1 202,40 грн, реєстраційний номер [номер приховано]; від 15.07.2025 № 115 на загальну суму 8 010,00 грн, в тому числі ПДВ 1 335,00 грн, реєстраційний номер [номер приховано]; від 16.07.2025 № 117 на загальну суму 8 465,60 грн, в тому числі ПДВ 1 410,83 грн, реєстраційний номер [номер приховано]; від 16.07.2025 № 125 на загальну суму 8 985,60 грн, в тому числі ПДВ 1 497,60 грн, реєстраційний номер [номер приховано]; від 16.07.2025 № 126 на загальну суму 6 328,80 грн, в тому числі ПДВ 1 054,80 грн, реєстраційний номер [номер приховано]; від 17.07.2025 № 138 на загальну суму 200 000,00 грн, в тому числі ПДВ 33 333,33 грн, реєстраційний номер [номер приховано].
За вищевказаними податковими накладними на адресу позивача надійшли квитанції, за якими реєстрація податкових накладних зупинена відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України. Як зазначено у квитанціях до ПН/РК «…Обсяг постачання товару/послуги … перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник… Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних…».
Проте квитанції не містять переліку документів, необхідного для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
Позивач на підтвердження наявності підстав складання спірних податкових накладних надав повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, від 31.07.2025 № 19, № 20, від 16.09.2025 № 22, № 23, № 24, № 25 та від 17.09.2025 № 26, № 27. До повідомлень позивач додавав письмові пояснення та копії первинних документів по господарським операціям.
Відповідач 1 надіслав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.08.2025 № 13137334/45416327, №1 3137354/45416327, від 19.09.2025 № 13289238/45416327, № 13289237/45416327, № 13289236/45416327, № 13289234/45416327, № 13289231/45416327, № 13289232/45416327.
До матеріалів справи не надано доказів подання позивачем додаткових пояснень та копій документів відповідно до повідомлення комісії.
За результатами розгляду поданих позивачем документів Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято такі рішення:
від 14.08.2025 № 13173799/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 11.07.2025 № 80 в ЄРПН, від 14.08.2025 № 13173787/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.07.2025 № 102 в ЄРПН, за змістом яких підставою для відмови в реєстрації податкової накладної вказано ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. Розділ «Додаткова інформація»: не надано додаткові пояснення щодо зберігання залишків сировини (товарів), інвентаризаційну відомість з визначенням місць проведення інвентаризації, оборотно-сальдові відомості, складські документи;
від 30.09.2025 № 13318567/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.07.2025 № 109 в ЄРПН, від 30.09.2025 № 13318568/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.07.2025 № 115 в ЄРПН, від 30.09.2025 № 13318570/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.07.2025 № 117 в ЄРПН, від 30.09.2025 № 13318565/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.07.2025 № 125 в ЄРПН, від 30.09.2025 № 13318525/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 16.07.2025 № 126 в ЄРПН, від 30.09.2025 № 13318576/45416327 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.07.2025 № 138 в ЄРПН, за змістом яких підставою для відмови в реєстрації податкової накладної вказано ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. Розділ «Додаткова інформація»: платник не скористався правом на надання додаткових пояснень щодо документального підтвердження фізичних, технічних та технологічних можливостей для виготовлення товарів визначених у податковій накладній, а також калькуляції на виготовлену продукції, оборотно - сальдову відомість по рахункам 201, 23, 26, 28, 361, 681; угоди, специфікації, акти приймання - передачі сировини та акти приймання готової продукції, документів, що підтверджують фактичне переміщення сировини та готової продукції, інвентаризаційні відомості з визначенням місць проведення інвентаризації, складські документи, первинних документів щодо придбання ТМЦ для виготовлення товарів відображених в поданих на реєстрацію податкових накладних.
Не погоджуючись з рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 14.08.2025 №13173799/45416327 та №13173787/45416327; від 30.09.2025 № 13318567/45416327, №13318568/45416327, №13318570/45416327, №13318565/45416327, №13318525/45416327 та №13318576/45416327, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог щодо протиправності оскаржуваних рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області, у зв`язку з чим визначив, що повний та ефективний захист порушеного права позивача забезпечується шляхом зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію спірних податкових накладних.
Переглядаючи судове рішення, колегія суддів суду апеляційної інстанції доходить наступного висновку.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
- відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
- чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
- дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу;
- наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
- наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
- наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
- факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
- наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
- дотримання вимог Законів України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557.
Відповідно до п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно).
За положеннями п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність».
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність») встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).
За приписами п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Пунктом 1 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» є: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг (далі - Державний класифікатор)/умовним кодом такого товару, зазначеного в податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнено від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного в 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, у тому числі вивезення товарів за межі митної території України, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, за відсутності такого/такої товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних позивача стало те, що обсяг постачання товару/послуги 8535, 8536, 8538 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту1 Критерії ризиковості здійснення операцій. У зв`язку з цим позивачу в квитанціях було запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі зокрема: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Разом з тим, даний критерій, відповідно до Додатку 3 Порядку №1165 являє собою відсутність товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг (далі - Державний класифікатор)/умовним кодом такого товару, зазначеного в податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнено від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного в 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, у тому числі вивезення товарів за межі митної території України, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, за відсутності такого/такої товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Тобто, для посилання на визначений критерій ризиковості мають існувати зазначені в критерії передумови та повинен бути обґрунтований розрахунок за цим критерієм відповідно до п. 11 Порядку №1165.
Проте, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнено від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного в 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, у тому числі вивезення товарів за межі митної території України, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, за відсутності такого/такої товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації такої податкової накладної, не є правомірним.
З матеріалів справи вбачається, а відповідачами не заперечується, що на виконання вимог квитанцій контролюючого органу позивач подав до Головного управління ДПС у Запорізькій області письмові пояснення та копії документів на підтвердження господарських операцій, за якими було зупинено реєстрацію спірних податкових накладних.
Колегія суддів зазначає, що за результатами розгляду поданих пояснень і документів комісія регіонального рівня відповідно до вимог чинного законодавства зобов`язана прийняти одне з таких рішень: про реєстрацію податкової накладної, про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів або про відмову в її реєстрації.
У спірному випадку відповідачем-1 за результатами розгляду поданих позивачем документів були направлені повідомлення про необхідність надання додаткових письмових пояснень та документів. У зазначених повідомленнях контролюючий орган запропонував позивачу надати письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено. Зокрема, у графі «Додаткова інформація» позивачу запропоновано надати документальне підтвердження причин формування показника рядка 21 декларації з ПДВ, пояснення щодо економічної мети діяльності підприємства при декларуванні від`ємного значення ПДВ, а також інформацію і документи щодо зберігання залишків товарів, зокрема інвентаризаційні відомості із зазначенням місць проведення інвентаризації, оборотно-сальдові відомості та складські документи. Крім того, в окремих повідомленнях контролюючий орган вимагав надати пояснення та документальне підтвердження щодо фізичних, технічних і технологічних можливостей виготовлення товарів, калькуляції виготовленої продукції, оборотно-сальдові відомості за рахунками 201, 23, 26, 28, 361, 681, специфікації, акти приймання-передачі сировини та готової продукції, документи, що підтверджують фактичне переміщення сировини та готової продукції, інвентаризаційні відомості із зазначенням місць проведення інвентаризації, складські документи, а також первинні документи щодо придбання товарно-матеріальних цінностей, використаних для виготовлення товарів, відображених у податкових накладних.
Водночас колегія суддів звертає увагу, що відповідачем-1 не наведено належного обґрунтування необхідності подання саме зазначених документів, не конкретизовано, які саме обставини спірних господарських операцій вони повинні були підтвердити, а також не пояснено, яким чином їх ненадання перешкоджає реєстрації спірних податкових накладних.
Зі змісту оскаржуваних рішень від 14.08.2025 №13173799/45416327, №13173787/45416327, від 30.09.2025 №13318567/45416327, №13318568/45416327, №13318570/45416327, №13318565/45416327, №13318525/45416327 та №13318576/45416327 вбачається, що вони не містять жодної оцінки поданих позивачем пояснень і документів та фактично зводяться до формального посилання на «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів».
Колегія суддів вважає безпідставними наведені відповідачем-1 у графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» оскаржуваних рішень висновки про те, що позивач не надав додаткових пояснень щодо зберігання залишків товарів, інвентаризаційних відомостей із зазначенням місць проведення інвентаризації, оборотно-сальдових відомостей та складських документів, а також не скористався правом на подання додаткових пояснень і документів щодо фізичних, технічних та технологічних можливостей виготовлення товарів, калькуляції виготовленої продукції, оборотно-сальдових відомостей за рахунками 201, 23, 26, 28, 361, 681, угод, специфікацій, актів приймання-передачі сировини та готової продукції, документів, що підтверджують фактичне переміщення сировини і готової продукції, інвентаризаційних відомостей, складських документів та первинних документів щодо придбання товарно-матеріальних цінностей. Такі висновки не можуть бути покладені в основу оскаржуваних рішень, оскільки, як вже зазначалося вище, контролюючим органом не доведено необхідності подання зазначених документів для підтвердження конкретних обставин спірних господарських операцій, не конкретизовано, які саме документи були відсутні, а також не надано жодної оцінки документам і поясненням, фактично поданим позивачем.
Колегія суддів звертає увагу, що недотримання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання такого акта протиправним. Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема у постановах від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18 та від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а. Крім того, у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 Верховний Суд зазначив, що навіть затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав відповідності критеріям ризиковості, не звільняє контролюючий орган від обов`язку доказування правомірності свого рішення відповідно до частини другої статті 77 КАС України.
За таких обставин суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючий орган при прийнятті оскаржуваних рішень не дотримався принципу обґрунтованості, оскільки не навів мотивів неврахування поданих позивачем документів, не надав оцінки їх змісту, не конкретизував, які саме документи були необхідні для підтвердження відповідних господарських операцій та яким чином їх ненадання перешкоджало реєстрації податкових накладних. Крім того, відповідачем-1 не вчинено жодних дій, спрямованих на перевірку або спростування інформації, наданої позивачем. За таких обставин доводи відповідачів щодо правомірності відмови в реєстрації податкових накладних від 11.07.2025 №80, від 15.07.2025 №102, №109, №115, від 16.07.2025 №117, №125, №126 та від 17.07.2025 №138 є необґрунтованими.
Також, суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованим посилання суду першої інстанції, що у цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарської операції, на підставі якої позивачем складені податкові накладні від 11.07.2025 № 80, від 15.07.2025 № 102, від 15.07.2025 № 109, від 15.07.2025 № 115, від 16.07.2025 № 117, від 16.07.2025 № 125, від 16.07.2025 № 126, від 17.07.2025 № 138, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Верховний Суд, зокрема у постановах від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20 неодноразово наголошував на тому, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Враховуючи наведену вище практику Верховного Суду, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також те, що первинні документи та пояснення позивача достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних не спростована відповідачами, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку, що податковим органом не було виконано законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії, що в свою чергу призвело до їх протиправності.
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних підлягає скасуванню, суд першої інстанції вірно дійшов висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи зазначене, суд першої інстанції вірно встановив обставини справи та ухвалив рішення з правильним застосуванням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування судового рішення відсутні.
Розподіл судових витрат не здійснюється відповідно до ст. 139 КАС України.
Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року в адміністративній справі №280/9920/25 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст. 328, 329 КАС України.
Повне судове рішення складено 29 липня 2026 року.
Головуючий - суддя Н.І. Малиш
суддя Н.П. Баранник
суддя А.А. Щербак