ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
31 серпня 2026 року м. Дніпро справа № 340/7762/25
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Юрко І.В., Чабаненко С.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.06.2026 у справі №340/7762/25 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АГЗП ВОЛОХІНО" до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування рішень,-
ВСТАНОВИВ:
До Кіровоградського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «АГЗП ВОЛОХІНО» (надалі позивач) до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (надалі відповідач), у якій просить суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000[телефон приховано] від 30.10.2025 форми ПС прийняте ГУ ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486) про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» (ЄДРПОУ 45658905 ) штрафних (фінансових) санкцій в сумі 60000,00 грн, з підстав не дотримання пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000[телефон приховано] від 30.10.2025 форми ПС прийняте ГУ ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486) про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» (ЄДРПОУ 45658905 ) штрафних (фінансових) санкцій в сумі 1000000,00 грн, з підстав недотримання пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000[телефон приховано] від 30.10.2025 форми ПС прийняте ГУ ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486) про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» (ЄДРПОУ 45658905 ) штрафних (фінансових) санкцій в сумі 150,00 грн, з підстав недотримання пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Податкового кодексу України;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000[телефон приховано] від 30.10.2025 форми С прийняте ГУ ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486) про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» (ЄДРПОУ 45658905) штрафних (фінансових) санкцій в сумі 360000,00 грн, з підстав недотримання частини 2 ст. 29 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 №3817 - ІХ;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0[телефон приховано] від 05.11.2025 форми С прийняте ГУ ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486) про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» (ЄДРПОУ 45658905 ) штрафних (фінансових) санкцій в сумі 150,00 грн, з підстав недотримання частини 1 п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР;
- визнати протиправним та скасувати Податкове повідомлення-рішення №[номер приховано] від 05.11.2025 форми С прийняте ГУ ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486) про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» (ЄДРПОУ 45658905) штрафних (фінансових) санкцій в сумі 144802,35 грн, з підстав недотримання п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95ВР.
В обґрунтування позовних вимог зазначає про те, що відповідачем за результатами фактичної перевірки здійснення господарської діяльності за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, м. Долинська, провулок Петлюри Симона, 11, встановлено факти роздрібної торгівлі ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, необладнання акцизного складу витратомірами-лічильниками (1 шт.) та рівнемірами-лічильниками рівня пального (2 шт.), відсутність реєстрації акцизного складу у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу, здійснення операцій з пальним без реєстрації платником акцизного податку, не проведення розрахункової операції через РРО та невидачі розрахункового документа встановленого зразка, не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (АГЗС). Внаслідок чого були винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення, яким застосовано до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафних (фінансових) санкцій на загальну суму 1565102,35 грн.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.06.2026 адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №00[телефон приховано] від 30.10.2025 частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафних (фінансових) санкцій в сумі 20000,00 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №0[телефон приховано] від 05.11.2025 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафних (фінансових) санкцій в сумі 144802,35 грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій з посиланням на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено про те, що d ході проведення перевірки на резервуарі зі скрапленим газом було встановлено пристрій для вимірювання відсотка пального у резервуарі, який показував позначку 42 % (тобто 4158,0), оскільки резервуар мав об`єм 9,9 м3 (9900,0 літрів). З урахуванням похибки приладів вимірювання 0,5 % (тобто 20,79 літрів), встановлено фактичний залишок скрапленого газу, а саме: 4137,21 л (4158 л - 20,79 л).
Відповідно до офіційних баз даних ДПС (СОД РРО) РРО з фіскальним №[номер приховано] з моменту реєстрації жодного разу не застосовувався. Ціна скрапленого газу 35,0 грн./літр. Таким чином встановлено перевищення фактичних залишків скрапленого газу над залишками пального згідно даних РРО на 4137,21 літрів на загальну вартість 144802,35 грн., чим порушено п. 12 ст.3 Закону України „Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року №265/95 (зі змінами та доповненнями).
Також зазначив, що на момент проведення перевірки на вказаній АГЗС ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» було розташовано: - один наземний резервуар для зберігання скрапленого газу, ємністю 54,0 м3 доступ до якого обмежено (вони були зачинені, що зафіксовано на фото, відео). - один резервуар, об`ємом 9,9 м3, візуально обладнаний пристроєм, який є рівнеміром-лічильником рівня пального, поряд з цим технічної документації на даний пристрій до перевірки не надано.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, встановила наступне.
Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Товариство з обмеженою відповідальністю «АГЗП ВОЛОХІНО» зареєстроване як юридична особа 04.04.2024 за адресою: 28500, Кіровоградська обл., Кропивницький р-н, місто Долинська, пров. Петлюри Симона, будинок 11, з основним видом економічної діяльності підприємства є (за КВЕД) 47.30 Роздрібна торгівля пальним.
З метою організації здійснення власної господарської діяльності позивач 04.04.2024 уклав із ОСОБА_1 Договір оренди земельної ділянки загальною площею 0,2592 га, з кадастровим номером [номер приховано]:03:001:0018, розташовану за адресою: Кіровоградська обл., м. Долинська, провулок Петлюри Симона, земельна ділянка 11, з цільовим призначенням - землі житлової та громадської забудови, розміщення та обслуговування автозаправної станції, строком дії 2 роки 9 місяців.
04.04.2025 між ОСОБА_2 (орендодавець) та ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» (орендар) укладено Договір про оренду модульної автогазозаправної станції АГЗС-М100. За умовами цього договору товариство взяло у строкове платне користування модульну автогазозаправну станцію (АГЗС-М100) з об`ємом резервуару 9,9 куб. м, розташовану за адресою: м. Долинська, провулок Петлюри Симона, 11, зі строком дії 2 роки 9 місяців.
Факт передачі обладнання орендарю підтверджується Актом приймання-передачі від 04.04.2025.
Згідно оформлено між ОСОБА_3 та ТОВ "АГЗП Волохіно" Акта виявлення залишків скрапленого газу резервуар орендованої АГЗС-М100 містить залишки скрапленого газу в кількості 4183,24 літра, які належать фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 . У зазначеному акті сторони погодили, що ОСОБА_2 , який припинив свою діяльність як ФОП, зобов`язується в строки до отримання орендарем всіх дозвільних документів та ліцензій, звільнити резервуар від залишків скрапленого газу, які лишились після його діяльності.
Також, 16.07.2025 Південно-Східним міжрегіональним управлінням Державної служби з питань праці на підставі заяви Товариства від 11.07.2025 та відповідних висновків експертизи ТОВ «КАРПАТТЕХНОАЛЬЯНС» від 07.07.2025 надано дозволи ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО»: №ДЗ-2824/ПС 3.1-25 на виконання робіт підвищеної небезпеки (газонебезпечні роботи та роботи у вибухопожежонебезпечних та/або пожежонебезпечних зонах; заповнення, злив цистерн та інших ємностей із зрідженим, вибухонебезпечним газом, їх зберігання; злив резервуарів та інших ємностей з-під нафтопродуктів); №ДЗ-2817/ПС 3.1-25 на експлуатацію обладнання, що працює під тиском, обладнання та захисні системи, призначені для використання в потенційно вибухонебезпечних середовищах за адресою: Кіровоградська обл., Кропивницький р-н., місто Долинська, пров. Петлюри Симона, будинок 11.
17.09.2024 ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» в установленому порядку зареєстровано реєстратор розрахункових операцій (РРО) з фіскальним номером [номер приховано].
25.09.2025 Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області прийнято наказ №1547-п про проведення на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України) фактичної перевірки ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» за адресою фактичного провадження діяльності: Кіровоградська область, Кропивницький район, м. Долинська, провулок Петлюри Симона, 11, «АВТОГАЗЗАПРАВКА», з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів, та контролю за дотриманням платником податків порядку здійснення обігу підакцизних товарів. Період проведення перевірки визначено з 25.09.2025 тривалістю не більше 10 діб, за період діяльності з 01.01.2025 по дату завершення перевірки.
На підставі вказаного наказу та направлень від 25.09.2025 за №3009 та №3010 (а.с. 75) проведено фактичну перевірку ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, м. Долинська, провулок Петлюри Симона, 11.
За результатами складено Акт про результати фактичної перевірки №15962/11-28-09-02/45658905 від 01.10.2025 (далі - Акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення:
- частини 2 статті 29 закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон №3817-ІХ), в частині роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним;
- підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України в частині необладнання акцизного складу витратомірами лічильниками (1 шт.) та рівнемірами-лічильниками - пального (2 шт.);
- пункту 230.1.2 статті 230 ПК України в частині відсутності реєстрації акцизного складу у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу;
- підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України в частині здійснення операцій з пальним без реєстрації платником акцизного податку;
- пунктів 1 та 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР) в частині не проведення операцій через РРО та невидачі розрахункового документа встановленого зразка;
- пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: не ведеться в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації (АГЗС).
Додатково зазначено, що перед початком фактичної перевірки була проведена контрольна розрахункова операція. Зокрема, придбано 4,29 л скрапленого газу за ціною 35,00 грн/л на загальну суму 150,00 грн. Розрахунок здійснено готівкою без застосування РРО та видачі розрахункового документа. Додатки до акта перевірки: фото та відеоматеріали перевірки; акт зняття залишків пального від 25.09.2025.
Акт перевірки податковий орган направив позивачу за його податковою адресою засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення (штрихкодовий ідентифікатор 2501375099633).
Позивачем заперечення на Акт не подавались.
На підставі Акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №000[телефон приховано] (форма «ПС») від 30.10.2025 про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафу у сумі 60000,00 грн за порушення пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України - необладнання акцизного складу рівнемірами та витратомірами;
- №000[телефон приховано] (форма «ПС») від 30.10.2025 про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафу у сумі 1000000,00 грн за порушення пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України - відсутність реєстрації акцизного складу;
- №000[телефон приховано] (форма «ПС») від 30.10.2025 про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафу у сумі 150,00 грн за порушення пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України - здійснення реалізації горючого без реєстрації платником акцизного податку ;
- №000[телефон приховано] (форма «С») від 30.10.2025 про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафу у сумі 360000,00 грн за порушення частини 2 статті 29 Закону № 3817-ІХ - роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії;
- №0[телефон приховано] (форма «С») від 05.11.2025 про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафу в сумі 150,00 грн за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР - проведення розрахункової операції без РРО та невидачу фіскального чека (а.с. 50);
- №0[телефон приховано] (форма «С») від 05.11.2025 про застосування до ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» штрафу у сумі 144802,35 грн за порушення п. 12 ст. 3 Закону №265/95 - ВР - неведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Судом також встановлено, що 14.10.2025 Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області на підставі заяви товариства прийнято Рішення № 7194/11-28-09-01-01 та видано ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним № 11280322202500022 від 14.10.2026 за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, місто, Долинська, провулок, Петлюри Симона, 11.
15.10.2025 позивача зареєстровано платником акцизного податку з реалізації пального, а акцизний склад зареєстровано за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, місто, Долинська, провулок, Петлюри Симона, 11 внесено до відповідного Реєстру під уніфікованим номером 1023063.
Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. (пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України)
Приписи ст. 80 ПК України передбачають окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Таким чином, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України.
Відтак колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що вказані у наказі підстави проведення фактичної перевірки підтверджені належними доказами. Вказаний наказ не має істотних недоліків, а отже відсутні підстави стверджувати про те, що контролюючим органом неправомірно проведено перевірку у спірному випадку.
Стосовно податкового повідомлення-рішення № 000[телефон приховано] від 30.10.2025 в частині в необладнання контрольних приладів на резервуарі 54,0 м.куб. колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з пп. 230.1.2 п. 230.1 статті 230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри- лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Зокрема, відповідно до п.п. 128-1.1 ст. 128-1 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір- лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Як встановлено судом першої інстанції, відповідно до умов Договору оренди модульної автогазозаправної станції АГЗС-М100 від 04.04.2025 та Акта приймання-передачі до нього, орендодавець ОСОБА_1 передав позивачу у тимчасове користування виключно один резервуар об`ємом 9,9 м.куб. Зазначений договір оренди не містить жодних умов щодо передачі ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» у користування чи обслуговування іншого наземного резервуара ємністю 54,0 м.куб..
Згідно Акта перевірки доступ до резервуару для зберігання скрапленого газу ємністю 54,0 м.куб. було обмежено. Жодних доказів, які б підтверджували факт належності та реального використання, наповнення або зберігання скрапленого газу в цій ємності саме позивачем, відповідачем суду не надано.
Колегія суддів зазначає, що фінансова відповідальність за ст. 128-1 ПК України настає не за сам факт наявності будь-якої ємності на території акцизного складу, а за необладнання рівнеміром саме введеного в експлуатацію резервуара, яким розпоряджається платник податків.
Відповідно до «Витягу з Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального» у переліку стаціонарних резервуарів, що використовуються для зберігання пального за адресою: м. Долинська, пров. Петлюри Симона, 11, за позивачем у подальшому було зареєстровано лише один резервуар місткістю 9900,00 літрів (9,9 м.куб.).
Відтак, Аналіз норм п. 230.1 ст. 230 та п. 128-1.1 ст. 128-1 ПК України свідчить, що обов`язок щодо обладнання резервуарів рівнемірами-лічильниками та їх реєстрації покладається на розпорядника акцизного складу виключно щодо тих резервуарів, які введені в експлуатацію та використовуються ним у господарській діяльності. Відсутність прав володіння/користування резервуаром ємністю 54,0 м.куб., а також відсутність фактів його введення в експлуатацію Позивачем виключають склад податкового правопорушення в діях ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО.
Крім того, колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України обов`язок доказування правомірності свого рішення покладається на відповідача. Втім, контролюючим органом не надано жодних належних та допустимих доказів (актів інвентаризації, товарно-транспортних накладних, фото/відеофіксації фактів зливу чи відпуску), які б підтверджували використання Позивачем вказаного резервуара. З огляду на приписи пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, обов`язок щодо обладнання рівнемірами-лічильниками виникає виключно щодо введених в експлуатацію резервуарів, якими безпосередньо розпоряджається платник податків. Усі сумніви щодо належності майна та факту його експлуатації підлягають трактуванню на користь платника податків відповідно до п. 56.21 ст. 56 ПК України.
За таких обставин ТОВ «АГЗП ВОЛОХІНО» не може нести фінансову відповідальність за необладнання рівнеміром-лічильником ємності, яка йому не належить, не передавалася в оренду, не введена в експлуатацію та не використовувалася в господарській діяльності.
З огляду на викладене, висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України в частині необладнання контрольних приладів на резервуарі 54,0 м.куб. є помилковими та безпідставними, а податкове повідомлення-рішення № 000[телефон приховано] від 30.10.2025 в цій частині є протиправним та підлягає скасуванню.
Стосовно податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №0[телефон приховано] від 05.11.2025 в частині необлікованого обсягу скрапленого газу колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265/95) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.
Приписами ст.20 Закону №265/95-ВР установлено, зокрема, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Відповідно до висновку, сформованому Верховним Судом у постанові від 04.09.2020 у справі №2а-12445/11/2670 - фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа реалізує товари, які не обліковані у встановленому порядку, тобто не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) 9.
Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Запаси», зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №751/4044.
Згідно статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-ХIV бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.
Відповідно до приписів частин 1, 2 та 5 ст.8 Закону №996-ХIV бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
Згідно із ст.9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Відтак, до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, в тому числі за місцем їх реалізації, належать первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Застосовуючи висновки наведені у постановах Верховного Суду від 07.08.2018 у справі №825/10/17, від 30.01.2018 у справі № 810/1148/17, від 07.08.2018 у справі №825/10/17 суд першої інстанції правильно зазначив, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону №265/95-ВР.
Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АЕЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою Наказом Міністерства палива енергетики України 03.06.02 №332, зареєстрованою в Мінюсті України 24.04.03 за №331/7652 (Інструкція №332).
Відповідно до п.п. 6.3.2 Інструкції №332, для заправлення паливних балонів автотранспортних засобів СВГ на комерційних АГЗС (АГЗП) повинні застосовуватися колонки паливороздавальні для відпуску СВГ (ПРК), вимоги до яких установлені Правилами користування засобами вимірювальної техніки у сфері торгівлі, громадського харчування та надання послуг (ПМУ 21-2001).
Згідно з підпунктом 6.3.14 Інструкції №332, ПРК, що встановлені на комерційних АГЗС, мають функціонувати в системі з реєстратором розрахункових операцій, тип якого включено до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом при КМУ від 26.12.02 №14.
Реєстратори розрахункових операцій (РРО), що застосовуються, повинні відповідати технічним вимогам, що висуваються до спеціалізованих електронно-касових апаратів для автозаправних станцій, установлених додатком 7 до Протокольного рішення.
Згідно із п.9.1 Інструкції №332 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю скрапленого вуглеводного газу (СВГ), результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС.
Пунктом 9.2 Інструкції №332 передбачено, що під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно:
- визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок;
- вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ;
- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну;
- передають по зміні залишок грошових коштів.
Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою № 14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП) (п.9.3 Інструкції №332).
Відповідно до розділу 11 Інструкції №332, бухгалтерський облік руху СВГ здійснюється на підставі Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Мінфіну України від 20.10.99 №246. Податковий облік господарських операцій руху СВГ ведеться згідно із чинним законодавством України.
Отже, нормою пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язано суб`єктів господарювання вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, в порядку, встановленому законодавством, а Інструкцією № 332, в свою чергу, встановлено спосіб та порядок здійснення обліку скрапленого газу, який залишається після його реалізації, шляхом позмінного складання касиром (оператором) змінних звітів за формою № 14-ГС зокрема.
З матеріалів справи вбачається, що контролюючий орган дійшов висновку про наявність у позивача необлікованих товарних залишків скрапленого газу, виходячи з показника 42 %, відображеного пристроєм для вимірювання рівня або відсотка пального в резервуарі об`ємом 9,9 м.куб. На підставі цього відповідач визначив фактичний залишок пального в кількості 4158,0 л, порівнявши його з даними РРО, який з моменту реєстрації не застосовувався, та встановивши перевищення фактичних залишків над залишками згідно з даними РРО на 4137,21 л на загальну вартість 144802,35 грн..
Тобто, підставою для висновку про наявність у позивача необлікованих товарних залишків скрапленого газу на суму 144802,35 грн стали виключно показники витратоміра-лічильника, який самим же контролюючим органом визнаний таким, що не зареєстрований в установленому порядку. При цьому, технічна документація на вказаний витратомір відсутня. Зазначений пристрій лише візуально ідентифікований посадовими особами контролюючого органу як рівнемір-лічильник. Факт його придатності та можливості використання для обліку скрапленого газу під час перевірки не встановлювались.
Крім того, розрахунок контролюючого органу щодо нібито виявленого лишку СВГ є методологічно та технічно хибним. Згідно з Інструкцією № 332 облік скрапленого газу здійснюється з обов`язковим урахуванням його фізико-хімічних властивостей (густини, температури та тиску). Визначення обсягу СВГ шляхом арифметичного множення паспортного об`єму резервуара на показник поплавкового/механічного покажчика рівня у відсотках (42%) не відповідає жодній встановленій законодавством методиці вимірювання залишків пального. Враховуючи відсутність температурної корекції, відомостей про густину газу та актів заміру за участю атестованих лабораторій чи з використанням повірених ЗВТ, висновки Відповідача про точний обсяг пального в резервуарі грунтуються виключно на припущеннях.
Відтак, суперечливість позиції контролюючого органу, яка полягає у тому, що прилад вимірювання рівня пального, який сам відповідач вважає непридатним, неповіреним та незареєстрованим у встановленому порядку, водночас використано ним як єдиний та достатній засіб фіксації «фактичних залишків» СВГ для притягнення Позивача до відповідальності за ст. 20 Закону № 265/95-ВР. Суб`єкт владних повноважень не може обґрунтовувати наявність правопорушення доказами, отриманими за допомогою приладів, статус та якість вимірювання яких ним же спростовуються.
Проаналізувавши підстави прийняття оскаржуваного рішення, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що вказане рішення не можливо визнати обґрунтованим, а отже таке рішення не відповідає критеріям правомірності, які пред`являються до суб`єктів владних повноважень та які визначені ч.2 ст.2 КАС України, у зв`язку з чим є протиправним і підлягає скасуванню.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.06.2026 у справі №340/7762/25 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Головуючий - суддя С.В. Білак
суддя І.В. Юрко
суддя С.В. Чабаненко