ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 вересня 2026 р. Справа № 440/13095/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Перцової Т.С. , Макаренко Я.М. ,
за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.
представника позивача Коровяковської Т.В.
представника відповідача Микитенко І.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.03.2026 (суддя: С.О. Удовіченко, м. Полтава, повний текст складено 23.03.2026) по справі № 440/13095/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ"
до Головного управління ДПС у Полтавській області
про скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "П. РІТЕЙЛ" (далі по тексту - позивач, ТОВ "П. РІТЕЙЛ") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" №0[телефон приховано] від 01.07.2025 про застосування штрафних санкцій в розмірі 4984695,91 грн. та податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №0[телефон приховано] від 01.07.2025 від 01.07.2025 про застосування штрафних санкцій в розмірі 2040 грн..
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 17.03.2026 по справі № 440/13095/25 позов Товариства з обмеженою відповідальністю "П. Рітейл" (код ЄДРПОУ 44796056, вул. Чумацький шлях, 64, м. Полтава) до Головного управління ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ ВП 44057192, вул. Європейська, 4, м. Полтава) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми "С" №0[телефон приховано] від 01.07.2025 про застосування штрафних санкцій в розмірі 4984695,91 грн. та податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №0[телефон приховано] від 01.07.2025 від 01.07.2025 про застосування штрафних санкцій в розмірі 2040 грн..
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "П. Рітейл" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 30280 грн..
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.03.2026 по справі № 440/13095/25 скасувати та ухвалити нове рішення по справі, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що в ході проведеної контрольної розрахункової операції було придбано 5,0 л пального "Бензин автомобільний А-95-євро5-Е5" по ціні 50,98 грн. на суму 254,90 грн., за готівкові кошти, про що видано чек, що імітує розрахунковий документ встановленої форми та змісту та який був надрукований на РРО типу N0-74, заводський номер НД04001023, фіскальний номер [номер приховано], розрахункова операція не фіскалізована, тобто не занесена до фіскальної пам`яті РРО, що підтверджується недійсним СЖ-кодом, надрукованим на чеку, відсутністю електронної копії такого чека в переліку розрахункових документів в базі СОД РРО, переданих по дротових або бездротових каналах зв`язку, номер чека не відповідає наскрізній нумерації розрахункових документів, що наявні в базі СОД РРО та фіскальній пам`яті РРО. Номер чека 48583, час на чеку 16:17 год., тоді як номер розрахункового документа, створеного через 10 секунд, фіскалізованого та наявного в базі СОД РРО - 47203, а попереднього розрахункового документа, створеного об 16:16 год., фіскалізованого та наявного в базі СОД РРО - 47202. Крім того, вказаний факт підтверджується відсутністю чека № 48583 на копії контрольної стрічки, наданої підприємством додатком до заперечення на ЦБВ-флеш-накопичувачу.
Таким чином, РРО не переведено у фіскальний режим роботи, так як фіскальний режим роботи - це режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій. Згідно зі ст.2 Закону №265, фіскальні функції - це здатність реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення, довгострокове зберігання у фіскальній пам`яті реєстратора розрахункових операцій, багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; фіскальна пам`ять - запам`ятовуючий пристрій у складі реєстратора розрахункових операцій, призначений для одноразового занесення, зберігання і багаторазового зчитування підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, яку неможливо змінити або знищити без пошкодження самого пристрою.
Відповідно довідки про опломбування РРО від 09.03.2025 № 83251034, останнє перепрограмування параметрів та налаштування РРО було проведено 09.03.2025, засоби контролю встановлені на РРО наявні та не пошкоджені, отже втручання у фіскальний режим роботи РРО могло бути здійснено лише до моменту опломбування, тобто не пізніше 09.03.2025.
Обсяг розрахункових операцій, проведених через нефіскалізований вказаний РРО за період з 09.03.2025 по 03.06.2025, згідно з електронними копіями розрахункових документів та 7-звітів в базі СОД РРО, становить 2757860,24 грн..
Вказує, що суть порушення пункту 11 статті 3 Закону №265 полягає в наступному: відповідно до чеків РРО: №22839 від 22.11.2024 о 18:26 год. було реалізовано пиво «Льовенбрау оригінал» 0,5 л скло по ціні 50,00 грн., № 24575 від 03.12.2024 о 18:18 год. було реалізовано пиво «Самсон» 0,5 л по ціні 53,50 грн., №24825 від 05.12.2024 о 11:01 год. було реалізовано пиво «Велкопоповицький Козел» 0,5 л ж/б по ціні 57,50 грн., дві банки, проте відповідний код УКТ ЗЕД в чеках не зазначено.
Також, вказує, що суть порушення пункту 12 статті 3 Закону №265 полягає в наступному: в ході перевірки виконано операції по внесенню до РРО інформації про приймання пального: бензину А-95 євро5 в кількості 2960 л по ціні 51,98 грн., дизельного палива в кількості 11310 л по ціні 48,98 грн. та газу скрапленого в кількості 3870 л по ціні 34,78 грн.. На початок проведення перевірки документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, змінні звіти за формою 17-НП, 14-ГС), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) контролюючому органу не надано. Операції з внесення пального до РРО виконано з метою приведення у відповідність фактичних залишків даним обліку та здійснено після початку перевірки. У даний період часу надходження пального не здійснювалося.
Сума товарів, що не обліковані у встановленому порядку склала 842423,20 грн..
26.05.2025 адміністратору торгового залу АЗС ТОВ "П.РІТЕЙЛ" (код за ЄДРПОУ 44796056) Шмиголь О.О. вручено письмове звернення про надання документів.
На письмове звернення працівників ГУ ДПС у Полтавській області про надання документів, станом на 04.06.2025, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" (код за ЄДРПОУ 44796056) не надало документи, про що складений акт та на підставі чого до позивача відповідно до ст. 121.1 Податкового кодексу України застосований штраф у розмірі 2040 грн..
Позивач, у надісланому на апеляційну скаргу відзиві, посилаючись на законність та обґрунтованість висновків суду першої інстанції, просить суд апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17 березня 2026 року по справі №440/13095/25 - без змін.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, з огляду на таке.
Судовим розглядом встановлено, що ТОВ "П.РІТЕЙЛ" (код ЄДРПОУ 44796056) зареєстровано як юридична особа 24.04.2025, номер запису 100957107[телефон приховано].
Основний вид діяльності: 47.30 Роздрібна торгівля пальним.
26.05.2025 ГУ ДПС у Полтавській області, з метою контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та на підставі підпункту 80.2.5 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального) пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України, винесено наказ №1769-п, яким призначено з 26.05.2025 фактичну перевірку тривалістю 10 діб платника податку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження діяльності: автозаправна станція з магазином, що знаходиться за адресою: м. Полтава, вул. Леоніда Каденюка, 4б за період з 08.05.2024 по дату закінчення перевірки у встановленому Податковим кодексом України порядку.
04.06.2025 ГУ ДПС у Полтавській області складено акт фактичної перевірки №16/31/РРО/44796056, згідно з яким в ході проведеної контрольної розрахункової операції було придбано 5,0 л пального "Бензин автомобільний А-95-євро5-Е5" по ціні 50,98 грн. на суму 254,90 грн., за готівкові кошти, про що видано чек, що імітує розрахунковий документ встановленої форми та змісту та який був надрукований на РРО типу N0-74, заводський номер НД04001023, фіскальний номер [номер приховано], розрахункова операція не фіскалізована, тобто не занесена до фіскальної пам`яті РРО, що підтверджується недійсним СЖ-кодом, надрукованим на чеку, відсутністю електронної копії такого чека в переліку розрахункових документів в базі СОД РРО, переданих по дротових або бездротових каналах зв`язку, номер чека не відповідає наскрізній нумерації розрахункових документів, що наявні в базі СОД РРО та фіскальній пам`яті РРО. Номер чека 48583, час на чеку 16:17 год., тоді як номер розрахункового документа, створеного через 10 секунд, фіскалізованого та наявного в базі СОД РРО - 47203, а попереднього розрахункового документа, створеного об 16:16 год., фіскалізованого та наявного в базі СОД РРО - 47202. Таким чином, РРО не переведено у фіскальний режим роботи, так як фіскальний режим роботи - це режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій. Згідно зі ст. 2 Закону №265, фіскальні функції - це здатність реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення, довгострокове зберігання у фіскальній пам`яті реєстратора розрахункових операцій, багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; фіскальна пам`ять - запам`ятовуючий пристрій у складі реєстратора розрахункових операцій, призначений для одноразового занесення, зберігання і багаторазового зчитування підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, яку неможливо змінити або знищити без пошкодження самого пристрою. Відповідно довідки про опломбування РРО від 09.03.2025 № 83251034, останнє перепрограмування параметрів та налаштування РРО було проведено 09.03.2025, засоби контролю, встановлені на РРО, наявні та не пошкоджені, отже втручання у фіскальний режим роботи РРО могло бути здійснено лише до моменту опломбування, тобто не пізніше 09.03.2025. Обсяг розрахункових операцій, проведених через нефіскалізований вказаний РРО за період з 09.03.2025 по 03.06.2025, згідно електронних копій розрахункових документів та 7-звітів в базі СОД РРО, становить 2757860,24 грн.. В ході перевірки СГ виконано операції по внесенню до РРО інформації про приймання пального: бензину А-95 євро5 в кількості 2960 л по ціні 51,98 грн., дизельного палива в кількості 11310 л по ціні 48,98 грн. та газу скрапленого в кількості 3870 л по ціні 34,78 грн.. На початок проведення перевірки документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, змінні звіти за формою 17-НП, 14-ГС), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), перевіряючим не надано. Відповідно чеків РРО: №22839 від 22.11.2024, о 18:26 год. було реалізовано пиво «Льовенбрау оригінал» 0,5 л скло по ціні 50,00 грн.; № 24575 від 03.12.2024, о 18:18 год. було реалізовано пиво «Самсон» 0,5 л по ціні 53,50 грн.; №24825 від 05.12.2024 о 11:01 год. було реалізовано пиво «Велкопоповицький Козел» 0,5 л ж/б по ціні 57,50 грн., дві банки, відповідний код УКТ ЗЕД в чеках не зазначено.
На підставі висновків акту фактичної перевірки №7657/16/31/РРО/44796056 контролюючим органом 01.07.2025 складено податкове повідомлення-рішення №0[телефон приховано], яким до ТОВ "П.РІТЕЙЛ" застосовано штраф в розмірі 4984695,91 грн., та податкове повідомлення-рішення №0[телефон приховано], яким до ТОВ "П.РІТЕЙЛ" застосовано штраф в розмірі 2040 грн..
Не погодившись з прийнятими ГУ ДПС у Полтавській області податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з протиправності спірних податкових повідомлень-рішень.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі по тексту - ПК України).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 ПК України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального; (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК).
У силу пункту 81.1 статті 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.
Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 86.8 статті 86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення. Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме спочатку провести податкову перевірку.
Верховний Суд (зокрема, але не виключно, у постановах від 11.07.2022 у справі №120/5728/20-а, від 21.12.2022 у справі №500/1331/21) зазначив, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.
Судовим розглядом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що з метою контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, 80.2.5 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин що використовуються в електронних сигаретах, пального) пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI ГУ ДПС у Полтавській області, на підставі відповідного наказу, проведено фактичну перевірку господарської одиниці ТОВ "П.РІТЕЙЛ".
У ході проведених заходів, зокрема, встановлено непроведення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" розрахункових операцій на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок та непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування з зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, чим порушено вимоги пунктів 1, 11, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та "Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів".
Визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі по тексту - Закон 265/95-ВРЄ, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до приписів пунктів 1, 11, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;
- вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.
Отже, за змістом наведених вимог, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції, та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в обліку товарних запасів.
Пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг) або неповну суму розрахунку при організації та проведенні азартних ігор; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Отже, пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.
За приписами пункту 7 статті 17 Закону №265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР, фіскальні функції - це:
а) здатність реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення, довгострокове зберігання у фіскальній пам`яті реєстратора розрахункових операцій, багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів;
б) здатність програмних реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення для довгострокового зберігання на фіскальному сервері контролюючого органу та багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів;
- реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;
- фіскальна пам`ять - запам`ятовуючий пристрій у складі реєстратора розрахункових операцій, призначений для одноразового занесення, зберігання і багаторазового зчитування підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, яку неможливо змінити або знищити без пошкодження самого пристрою;
- розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну;
фіскальний режим роботи - це:
а) режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій;
б) режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону;
- фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу.
- фіскальний звіт - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звіт) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що застосовується для реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, який містить дані про виконані операції з початку робочої зміни касира.
Статтею 12 Закону №265/95-ВР встановлено, що на території України у сферах, визначених цим Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті реєстратори розрахункових операцій вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, конструкція і програмне забезпечення яких відповідають конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.
Згідно зі статтею 13 Закону №265/95-ВР, вимоги щодо створення контрольної стрічки в електронній формі в реєстраторах розрахункових операцій та модемів для передачі даних, а також у програмних реєстраторах розрахункових операцій встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, згідно з технологією, розробленою Національним банком України, або з використанням кваліфікованого електронного підпису та/або печатки, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги", та/або інших дозволених в Україні засобів захисту інформації, передбачених законодавством.
Відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Податкового кодексу України, Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 № 227, розроблено Порядок реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги) №547 від 14.06.2016.
Згідно з пунктом 1 Розділу 2 Порядку № 547, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг, операції з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу, та відповідно до вимог законодавства повинні застосовувати РРО, зобов`язані зареєструвати РРО відповідно до положень цього Порядку та забезпечити його персоналізацію, опломбування та переведення у фіскальний режим роботи.
Реєстрації в контролюючому органі підлягають РРО, модифікації яких включені до Державного реєстру РРО, з урахуванням сфер їх застосування та за умови, що строк служби, установлений у технічній документації на РРО, не вичерпався, а також з урахуванням строків первинної реєстрації, установлених Державним реєстром РРО. Реєстрація РРО здійснюється в контролюючому органі за основним місцем обліку суб`єкта господарювання як платника податків (пункт 2 та 3 Розділу 2 Порядку № 547).
Судовим розглядом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що, згідно з реєстраційним посвідченням №45147, за ТОВ "П. РІТЕЙЛ" зареєстровано реєстратор розрахункових операцій №[номер приховано] (адреса господарської одиниці: Полтавська область, м. Полтава, вул. Леоніда Каденюка, 4б).
Так, під час перевірки контролюючим органом встановлено, що в ході проведеної контрольної розрахункової операції було придбано 5,0 л пального "Бензин автомобільний А-95-євро5-Е5" по ціні 50,98 грн. на суму 254,90 грн., за готівкові кошти, про що видано чек, що імітує розрахунковий документ встановленої форми та змісту та який був надрукований на РРО типу N0-74, заводський номер НД04001023, фіскальний номер [номер приховано], розрахункова операція не фіскалізована, тобто не занесена до фіскальної пам`яті РРО, що підтверджується недійсним СЖ-кодом, надрукованим на чеку, відсутністю електронної копії такого чека в переліку розрахункових документів в базі СОД РРО, переданих по дротових або бездротових каналах зв`язку, номер чека не відповідає наскрізній нумерації розрахункових документів, що наявні в базі СОД РРО та фіскальній пам`яті РРО. Номер чека 48583, час на чеку 16:17 год., тоді як номер розрахункового документа, створеного через 10 секунд, фіскалізованого та наявного в базі СОД РРО, - 47203, а попереднього розрахункового документа, створеного об 16:16 год., фіскалізованого та наявного в базі СОД РРО - 47202. Таким чином, РРО не переведено у фіскальний режим роботи. Відповідно довідки про опломбування РРО від 09.03.2025 № 83251034, останнє перепрограмування параметрів та налаштування РРО було проведено 09.03.2025, засоби контролю встановлені на РРО наявні та не пошкоджені, отже втручання у фіскальний режим роботи РРО могло бути здійснено лише до моменту опломбування, тобто не пізніше 09.03.2025. Обсяг розрахункових операцій, проведених через нефіскалізований вказаний РРО за період з 09.03.2025 по 03.06.2025, згідно з електронними копіями розрахункових документів та 7-звітів в базі СОД РРО, становить 2757860,24 грн..
З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що в ході проведеної перевірки контролюючим органом не встановлено, що засоби контролю, встановлені на РРО, пошкоджені або ж виявлено втручання у систему.
Фактично висновки контролюючого органу про порушення фіскального режиму роботи РРО ґрунтуються на припущеннях про можливе втручання у фіскальний режим роботи РРО.
Крім того, слід зазначити, що встановлення точної дати та часу можливого втручання має важливе значення, оскільки в разі виявлення такого втручання штрафні санкції нараховуються на всю суму, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг).
Однак, з акту перевірки слідує, що контролюючий орган датою втручання в роботу РРО визначив період - 09.03.2025 по 03.06.2025, та, як наслідок, без будь-яких доказів втручання у фіскальний режим роботи РРО в даний період застосував до позивача штраф, який розрахував на всю суму проведених операцій.
Також, контролюючим органом в акті фактичної перевірки зазначено, що в ході перевірки позивача виконано операції по внесенню до РРО інформації про приймання пального: бензину А-95 євро5 в кількості 2960 л по ціні 51,98 грн., дизельного палива в кількості 11310 л по ціні 48,98 грн. та газу скрапленого в кількості 3870 л по ціні 34,78 грн.. На початок проведення перевірки документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, змінні звіти за формою 17-НП, 14-ГС), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), контролюючому органу не надано.
Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів (далі по тексту - Інструкція № 281/171/578/155).
Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).
Згідно з підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155, приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.
Відповідно до підпункту 10.2.10 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155, на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14).
Виходячи з положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки зі споживачами готівкою.
Відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.
Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155, на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17- НП.
Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС (підпункт 10.4.3).
Облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано положеннями пункту 16 Інструкції №281/171/578/155. Матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП. який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи (підпункт 16.1).
Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ГІРК, ОРК з попередньої зміни, звіт про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2).
Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Розділ 13 Інструкції №281/171/578/155 регулює порядок проведення інвентаризації нафти та нафтопродуктів на підприємствах.
Відповідно до пункту 13.5 Інструкції №281/171/578/155, для здійснення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб. Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два рази підряд. Розпорядчим документом керівника підприємства установлюються терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.
Пунктом 13.13 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою №23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою №35-НП (додаток 28).
Співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП та № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів, є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).
Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені Верховним Судом у постанові від 08.09.2020 у справі №823/990/16.
Колегія суддів наголошує, що, станом на час проведення фактичної перевірки, оформленої актом від 04.06.2025 №7657/16/31/РРО/44796056, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Жодної різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів контролюючим органом не встановлено.
Підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.
Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.
Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.
Наведені законодавчі норми свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш, ніж на 0,1%.
Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.
Контролюючий орган не заперечує факт оприбуткування, в тому числі шляхом внесення інформації до РРО про отримане пальне, бензину автомобільного в кількості 2960 літрів, дизельного палива в кількості 11310 літрів, газу скрапленого в кількості 3870 літрів, всього на загальну суму 842423,20 грн..
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
У постанові Верховного Суду від 25.05.2022 у справі №1.380.2019.004011 викладено правовий висновок про те, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону № 996-ХIV покладено на уповноважену особу.
Стосовно встановленого в ході проведеної перевірки факту того, що відповідно до чеків РРО: №22839 від 22.11.2024, о 18:26 год. було реалізовано пиво «Льовенбрау оригінал» 0,5 л скло по ціні 50,00 грн.; № 24575 від 03.12.2024, о 18:18 год. було реалізовано пиво «Самсон» 0,5 л по ціні 53,50 грн., №24825 від 05.12.2024 о 11:01 год. було реалізовано пиво "Велкопоповицький Козел" 0,5 л ж/б по ціні 57,50 грн., дві банки, відповідний код УКТ ЗЕД в чеках не зазначено, колегія суддів зазначає.
Реквізити фіскального касового чека на товари (послуги) визначено пунктом 2 розділу 2 Положення про форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за №220/28350 (далі - Положення № 13).
Згідно з абзацом восьмим пункту 2 розділу 3 Положення №13, фіскальний касовий чек на товари (послуги) має містити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством).
Тобто у розрахунковому документі, який створюється РРО при проведенні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів, має відображатися такий обов`язковий реквізит як "код УКТ ЗЕД".
Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, застосовується фінансова санкція у розмірі 300 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, відповідальність, згідно з пунктом 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР, настає виключно у випадку відсутності у розрахунковому документі, який видається покупцю, коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Разом з тим, відповідно до чеків РРО №22839 від 22.11.2024, № 24575 від 03.12.2024, №24825, останні містять код УКТЗЕД (т.1, а.с. 190).
За викладених обставин, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення від 01.07.2025 №0[телефон приховано] про застосування штрафних (фінансові) санкції у сумі 4984695,91 грн. є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.
Пунктом 85.2 статті 85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Пунктом 85.4 статті 85 ПК України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до пункту 12 частини першої статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Позивач зазначив, що під час проведення фактичної перевірки надав контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарів (паливно-мастильних матеріалів), а саме товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, щоденні змінні звіти за формою 17-НП, 14-ГС. Зазначені документи також надані суду.
При цьому, стосовно банківських виписок позивач у письмових поясненнях, наданих ГУ ДПС у Полтавській області, пояснив, що, враховуючи правову природу фактичної перевірки, дослідження банківських виписок не є предметом її дослідження.
Крім того, як слідує з наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 26.05.2025 №1770-п, фактична перевірка призначена саме щодо перевірки вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального.
Відтак, спірне податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №0[телефон приховано] від 01.07.2025 про застосування штрафних санкцій на суму 2040,00 грн є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення адміністративного позову "П.Рітейл".
Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
За наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін (п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України).
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17.03.2026 по справі № 440/13095/25 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя С.П. Жигилій
Судді Т.С. Перцова Я.М. Макаренко