ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и
19 серпня 2026 року м. Дніпро справа № 340/6315/25
Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В., секретар судового засідання Буханець І.П., за участю представника позивача Харченка К.І., представника відповідача Коперсак М.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за апеляційною скаргою Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2026 року (суддя першої інстанції Сагун А.В.) у справі №340/6315/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОЕЗ Градолія» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
ВСТАНОВИВ:
Представник позивача звернувся до суду з позовною заявою, в якій просить:
- визнати протиправними та скасувати виписане Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код за ЄДРПОУ 44104032) податкове повідомлення-рішення від 01.07.2025 р. № 47034000701 (форма Р) повністю;
- визнати протиправними та скасувати виписане Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код за ЄДРПОУ 44104032) податкове повідомлення-рішення від 01.07.2025 р. № 47434000701 (форма Р) повністю.
В обґрунтування вимог представник позивача вказує на відсутність порушення позивачем вимог норм податкового законодавства, оскільки договірні відносини щодо поставки товару між ним та контрагентами мали реальний характер, товар поставлено та належним чином оплачені позивачем. Зазначені факти підтверджуються документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському обліку та податковій звітності. Висновки щодо порушення позивачем податкового законодавства, відображені в акті перевірки, зроблені без належного з`ясування та перевірки фактичних обставин здійснення позивачем господарських операцій. Таким чином, на думку позивача, висновки акту перевірки є безпідставними, а податкові повідомлення-рішення є незаконними та просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03.04.2026 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у позові відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що перевіркою встановлено, що ні ПП «Агрофірма Перспектива», ні ТОВ «Агрофірма Хлібодар» не мали об`єктивної можливості виробити та поставити позивачу задекларовані обсяги сільгосппродукції. Аналіз документів та даних обліку виявив маніпулювання показниками врожайності і площ посівів з боку цих постачальників, а також дефекти у первинних документах (товарно-транспортних накладних), які ставлять під сумнів фактичне відвантаження товарів.
Отже, документи позивача не підтверджують реального руху насіння соняшнику від зазначених контрагентів, а самі операції носять характер безтоварних.
Відповідно, позивач неправомірно відніс суми ПДВ за цими операціями до податкового кредиту та занизив оподатковуваний прибуток, що і було встановлено перевіркою.
Позивач помилково вважає такі операції законними витратами. відповідач заперечує, оскільки надані кошти фактично не пов`язані з господарською діяльністю позивача та позбавлені ділової мети.
Встановлено, що ініційовані позивачем перекази 30 млн. грн на адресу ТОВ «Бреніван» та 95 млн. грн на адресу ТОВ «Агроойлгруп» здійснені винятково з метою штучного формування витрат і мінімізації податку на прибуток. Ці операції проводилися між пов`язаними особами (ТОВ «ОЕЗ ГРАДОЛІЯ» та зазначені компанії мають спільних бенефіціарів і керівників) за схемою «отримання поворотної допомоги негайне повернення у вигляді безповоротної». Жодного економічного зиску чи необхідності для діяльності ТОВ «ОЕЗ ГРАДОЛІЯ» такі платежі не мали. Таким чином, надання безповоротної фіндопомоги пов`язаним збитковим підприємствам носило нерозумний, економічно не виправданий характер, а тому не може зменшувати об`єкт оподаткування податком на прибуток. Податковий орган правомірно виключив ці суми зі складу витрат Позивача та донарахував податкові зобов`язання.
Зазначає, що судом проігноровано невідповідність задекларованих обсягів виробництва реальним можливостям. ПП «Агрофірма Перспектива», маючи за даними Державного реєстру речових прав лише 4836,89 га орендованої землі, не могло забезпечити збір 10 606,96 тонн соняшнику, реалізованого Позивачу, та значних обсягів інших культур. Суд безпідставно відхилив аргументи про маніпулювання даними статистичної звітності, пославшись на принцип індивідуальної відповідальності. Однак, у даному випадку досліджується не відповідальність контрагента, а реальність господарської операції, де встановлені факти унеможливлюють саме її здійснення.
Товарно-транспортні накладні містять недостовірну інформацію. Зокрема, за даними ЄРПН, встановлено відвантаження товару з елеватора ТОВ «Куцівське ЗЗП» на адресу позивача у той час, коли сам елеватор не отримував відповідних обсягів соняшнику від постачальника, що унеможливлює його відвантаження. Це свідчить про фіктивне оформлення ТТН без фактичного руху товару.
Як і у випадку з ПП «Агрофірма Перспектива», виявлено невідповідність задекларованих обсягів виробничим можливостям ТОВ «Агрофірма Хлібодар». Згідно з поданою статистичною звітністю, загальна площа сільгоспугідь цього підприємства під урожай 2022 року становила 5549,34 га. Водночас довідки місцевих органів влади (Суботцівська сільрада та Знам`янська міськрада) засвідчують загальну площу орендованих земель станом на 01.01.2022 лише 5458,73 га (у т.ч. по Суботцівській громаді 4610,03 га). До того ж, інформація з державного реєстру прав на нерухоме майно показує, що станом на 2022 рік зареєстровано договорів оренди землі для ТОВ «Агрофірма Хлібодар» лише на 3049,65 га. Отже, задекларовані посівні площі перевищують документально підтверджені більш ніж на 2,5 тис. га, що є ознакою недостовірності звітних даних. Фактично підприємство не могло засіяти більше землі, ніж мала юридично в користуванні.
Також зазначено, що не є юридично спроможними, у контексті вирішення даного спору, також висновки суду відносно того, що ТОВ «ОЕЗ ГРАДОЛІЯ» не може нести відповідальність за його контрагентів, адже при виборі контрагентів суб`єкти господарювання повинні підходити з належною обачністю й обережністю.
Суд дійшов помилкового висновку про відсутність обов`язку у позивача збільшувати фінансовий результат на суму безповоротної фінансової допомоги, наданої ТОВ «БРЕНІВАН» та ТОВ «АГРООЙЛГРУП». Вважає, що судом неправильно застосовано пп. 14.1.159 та пп. 140.5.10 ПК України, а висновки суду не відповідають практиці Верховного Суду.
25 травня 2026 року від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, посилаючись на його законність та обґрунтованість, повне з`ясування судом першої інстанції обставин справи та на те, що реальність усіх спірних господарських операцій підтверджена сукупністю первинних документів бухгалтерського та податкового обліку, а доводи контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях.
Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.
Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.1 статті 77, підпункту 69.352 статті 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 2025 рік, на підставі наказу від 05.03.2025 №56 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «ОЕЗ ГРАДОЛІЯ» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх податків та зборів, передбачених Податковим кодексом України, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за період діяльності з 01.10.2019 по 31.12.2024.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 26.05.2025 №325/34-00-07- 01/40200759 ( т.7 а.с.227-247).
Перевіркою позивача встановлені, зокрема порушення:
- вимог пунктів 16.1.3, п. 16.1 ст. 16, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, п. 103.9 ст. 103, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-V із змінами та доповненнями, статті 1, 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділу 4 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 2010 року), пункту 7, 10 МСБО 18 «Дохід», пункті 1 і 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Мінфіну України від 25.05.1995 № 88 та зареєстрованого у Мін`юсті України 05.06.1995 за № 168/704, наказу Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств», із змінами та доповненнями, внаслідок чого занижено податок на прибуток у розмірі 49 028 389 грн, у т.ч. за 2022 рік 9 000 000 грн; 1 квартал 2023 року на 13 500 000 грн; півріччя 2023 року на 30 716 536 грн; три квартали 2023 року -40 028 389; 2023 рік -40 028 389 гривень;
- пункту 44.1 статті 44, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI із змінами та доповненнями внаслідок чого занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету у розмірі 20 633 192 грн, у т.ч. за вересень 2023 року на 7 290 800 грн, жовтень 2023 року на 8 689 561 грн, листопад 2023 року на 2 670 041 грн, грудень 2023 року на 661 931 грн, липень 2024 року на 1 060 823 грн, серпень 2024 року на 260 036 гривень.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 01.07.2025:
- № 47034000701 (форма Р) про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 49 028 389 грн. основного платежу та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 12 257 097,25 грн. ( т. 8 а.с.134, а.с.136);
- № 47434000701 (форма Р) про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 20 633 192 грн. основного платежу та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5 158 298 грн ( т.7 а.с.195, 194, т.8 а.с.132, 133).
Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Згідно ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України(далі ПК України).
Згідно із п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Згідно з п.78.4 ст.78 ПК України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
За правилами п.п.79.1,79.2 ст.79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до положень пункту185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно достатті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
За змістом підпункту «а» пункту187.1. статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше, а саме дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктами198.3,198.6 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), визначений у статті 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
За положеннями пункту 200.2 статті 200 ПК України для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
Пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (пункт 200.7 статті 200 ПК України).
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі ст. 75 КАС України щодо достовірності доказів.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Стосовно податкового повідомлення-рішення № 47034000701 (форма Р) про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 49 028 389 грн. основного платежу та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 12 257 097,25 грн.
Так, відповідачем в ході перевірки зроблено висновок, що позивачем в порушення вимог пунктів 16.1.3, п. 16.1 ст. 16, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, п. 103.9 ст. 103, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-V із змінами та доповненнями, статті 1, 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог розділу 4 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 2010 року), пункту 7, 10 МСБО 18 «Дохід», пункті 1 і 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Мінфіну України від 25.05.1995 № 88 та зареєстрованого у Мін`юсті України 05.06.1995 за № 168/704, наказу Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» знижено податок па прибуток у розмірі 49 028 389 грн з причини не включення до рядка 2120 «Інші операційні доходи» звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) доходу у вигляді вартості безоплатно отриманих активів (обладнання) в розмірі у сумі 147 379 938 грн.
Суд не приймає посилання відповідача у акті перевірки на порушення позивачем пункту 7, 10 МСБО 18 «Дохід», оскільки МСБО 18 «Дохід» (IAS 18 Revenue) втратив чинність з 1 січня 2018 року, будучи заміненим на МСФЗ (IFRS) 15 «Дохід від договорів з клієнтами».
При здійсненні аналізу вищезазначених господарських операцій, контролюючий орган дійшов висновків про їх нереальність через наявність недоліків в товарно-транспортних накладних, незареєстровані податкові накладні контрагентів, відсутність необхідної матеріально технічної бази для виконання умов договорів позивача з вищевказаними контрагентами, віднесення деяких контрагентів до ризикових, непідтвердження ланцюгу постачання.
Стосовно наявних недоліків товарно-транспортних накладних.
Контролюючий орган в акті перевірки висував зауваження до змісту товарно-транспортних накладних, які складалися при перевезенні товарів автомобільним транспортом.
У зв`язку з цим колегія суддів зазначає, що помилки в оформленні вказаних документів, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце, а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
Саме транспортні документи на перевезення товарів не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами перевезення.
У правовідносинах щодо поставки товарів товарно-транспортні накладні не є документами первинного обліку, що підтверджують обставини придбання та реалізації товарів, а окремі недоліки в їх оформленні не свідчать про відсутність господарських операцій.
Матеріалами справи підтверджується, що перевезення товарів у спірних господарських операціях здійснювалося залученими автомобільними перевізниками.
Інформація про вантаж, вказана у ТТН, відповідає інформації, вказаній у видаткових накладних про передачу товару, і такі ТТН є додатковим підтвердженням факту придбання товару, наявності і руху активів.
При цьому, суд апеляційної інстанції враховує, що у постанові Верховного Суду від 20.03.2020 року справа №520/399/19 зазначено, що наявність або відсутність товарно-транспортних накладних є лише дотриманням або порушенням правил перевезень автомобільним транспортом, які не пов`язані з дотриманням вимог податкового законодавства.
У зв`язку з цим, колегія суддів Верховного Суду зазначила, що відсутність ТТН на транспортування продукції не може автоматично свідчити про безтоварність господарської операції, за наявності інших належних доказів.
З огляду на це певні недоліки у ТТН або відсутність певних ТТН не може спричиняти для позивача негативних наслідків в аспекті свідчення про безтоварність господарської операції.
При цьому, під час ухвалення спірних рішень податковим органом застосований принцип привалювання форми над змістом, застосування якого не може відповідати критеріям законності ухваленого суб`єктом владних повноважень рішення.
Відтак, певні недоліки товарно-транспортної накладної не можуть беззаперечно свідчити про безтоварність операцій, а тому доводи контролюючого органу та висновки суду першої інстанції про нереальність господарських операцій в частині непідтвердження транспортування нафти та нафтопродутків є помилковими.
Колегією суду встановлено, що у ході судового розгляду справи позивач доводив те, що дані його податкового обліку, у яких відображені його взаємовідносини з контрагентами щодо придбання та реалізації товарів, які не визнаються відповідачем, підтверджені належними первинними документами та правильно відображені в облікових регістрах.
З цього приводу слід зазначити, що колегію суддів досліджено обставини здійснення господарських операцій, на підставі яких сформовані дані бухгалтерського та податкового обліку, поставлені під сумнів відповідачем, та оцінивши відносини, які склалися безпосередньо між учасниками цих операцій, установив, що позивач, діючи у взаємовідносинах з ПП «Агрофірма Перспектива» та ТОВ «Агрофірма Хлібодар» як покупець товарів, оформив належні первинні документи, зокрема.
Стосовно господарських взаємовідносин з ПП «Агрофірма Перспектива».
Так, ТОВ «ОЕЗ ГРАДОЛІЯ» уклало з ПП «Агрофірма Перспектива» договори поставки насіння соняшнику врожаю 2022 року. Згідно з документами обліку, у 2022 2023 роках позивач придбав від ПП «Агрофірма Перспектива» насіння соняшнику загальною кількістю 10 606,96 т. Розрахунки на суму на загальну суму 148 062 742,30 грн, в т.ч. ПДВ 20 728 784,00 грн., проводилися безготівково, податкові накладні включено до податкового кредиту.
Постачання товару (насіння соняшника врожаю 2022 року) ПП «АГРОФІРМА «ПЕРСПЕКТИВА» (постачальник) на користь позивача (покупець) здійснювалось на виконання наступних договорів поставки:
(1) № ОГ282 від 23.11.2022;
(2) № ОГ483 від 28.03.2023;
(3) № ОГ496 від 07.04.2023;
(4) № ОГ497 від 07.04.2023;
(5) № ОГ520 від 13.04.2023
(6) № ОГ521 від 13.04.2023
На підставі вказаних Договорів поставки ПП «АГРОФІРМА «ПЕРСПЕКТИВА» поставило на користь Позивача насіння соняшнику у загальній кількості 10 606,96 тон на загальну суму 148 062 742,30 грн, окрім цього ПДВ 20 728 784,00 грн., на підтвердження чого позивачем до перевірки та до суду надано первинні документи складені протягом листопада-грудня 2022 року, березня-травня, липня 2023 року, зокрема:
- видаткові накладні;
- податкові накладні, розрахунки коригування та квитанціями про їх реєстрацію;
- товарно-транспортні накладні;
- посвідчення про якість товару;
- акти перерахунку ціни по якості товару;
- реєстри товарно-транспортних накладних;
- оборотно сальдову відомість по рахунку 631 за період жовтень 2019 грудень 2024 року стосовно операцій з ПП «АГРОФІРМА «ПЕРСПЕКТИВА».
Стосовно господарських взаємовідносин з ТОВ «Агрофірма Хлібодар».
Перевіркою встановлено, що у квітні 2023 року позивач уклав з ТОВ «Агрофірма Хлібодар» договір щодо придбання насіння соняшнику врожаю 2022 року. У результаті було оформлено постачання на адресу ТОВ «ОЕЗ ГРАДОЛІЯ» 7069,21 т. насіння соняшнику від цього контрагента (з оплатою на рахунок, податкові накладні включено до кредиту).
Постачання товару (насіння соняшника врожаю 2022 року) ТОВ «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» (постачальник) на користь позивача (покупець) здійснювалось на виконання наступних договорів поставки :
- від 17.04.2023 № ОГ524 з додатковими угодами;
- від 13.04.2023 № ОГ527 з додатковими угодами;
- від 20.07.2023 № ОГ776 з додатковими угодами;
- від 20.07.2023 № ОГ779 з додатковими угодами.
На підставі вказаних Договорів поставки ТОВ «АГРОФІРМА ХЛІБОДАР» поставило на користь позивача насіння соняшнику у загальній кількості 7 069,21 тон на загальну суму 100 029 714,6 грн, окрім цього ПДВ 14 004 161 грн., що підтверджують первинні документи складені протягом квітня, травня, липня, серпня 2023 року, зокрема:
- видаткові накладні;
- податкові накладні, розрахунки коригування та квитанціями про їх реєстрацію;
- товарно-транспортні накладні;
- посвідчення про якість товару;
- акти перерахунку ціни по якості товару;
- реєстри товарно-транспортних накладних
- картки рахунку 631 за період жовтень 2019 грудень 2024 року стосовно операцій з ТОВ АГРОФІРМА ХЛІБОДАР».
Доходи та витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, підтверджені відповідними первинними документами.
Договори, укладені між позивачем та цими постачальниками, є оплатними, а придбані товари не підпадають під визначення безоплатно наданих товарів, що наведене у пп.14.1.13 п.14.1 ст.14 ПК України.
Витрати на придбання товарів включені до собівартості реалізованих товарів при визначенні фінансового результату до оподаткування.
Фактів завищення витрат за цими операціями для цілей як бухгалтерського, так і податкового обліку, контролюючий орган у ході перевірки не встановив.
Одночасне врахування в податковому обліку витрат у зв`язку з придбанням товару та доходу в розмірі вартості цього ж товару як безоплатно отриманого, на чому наполягає відповідач, не відповідає методології застосування норм пункту 134.1 статті 134 ПК України.
Суми податку на додану вартість, що віднесені до складу податкового кредиту, підтверджені податковими накладними контрагентів, які зареєстровані в ЄРПН, а відтак відповідно до п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.210 ПК України дають позивачу право для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та є достатньою підставою для його декларування у податкових деклараціях.
Водночас, відповідач не надав належних доказів того, що господарські відносини позивача з зазначеними контрагентами щодо постачання/придбання товарів є нереальними, а вид, обсяг і якість операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, не відповідають дійсності.
У ході судового розгляду справи відповідач не довів склад податкового правопорушення щодо порушення позивачем порядку декларування доходів у фінансовій звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату, які б призвели до заниження об`єкта чи бази оподаткування податком на прибуток підприємств.
Суд апеляційної інстанції вважає, що контролюючий орган безпідставно донарахував позивачу дохід та скоригував податковий кредит по взаємовідносинах з вказаними контрагентами і неправомірно збільшив йому грошові зобов`язання з податку на прибуток підприємств та з податку на додану вартість.
Стосовно наявності кримінальних проваджень контрагентів позивача.
Колегія суддів звертає увагу, що наявність кримінальних проваджень щодо контрагентів платника податків, в яких не винесено вироку суду в кримінальному провадженні або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними. З цього приводу Верховний Суд висловлював правову позицію, зокрема у постанові від 18.09.2018 у справі № 802/2231/17-а.
Також сам факт наявності кримінального провадження не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Під час проведення господарських операцій платник податку може бути і необізнаним щодо дійсного стану правосуб`єктності свого постачальника (в тому числі по ланцюгу постачання) і реально отримати від нього товари/роботи/послуги, незважаючи на те, що контрагент можливо і має намір щодо порушення податкового законодавства.
Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному, зокрема, в постановах від 09.07.2020 у справі № 826/9561/17, від 04.09.2020 у справі № 1640/2783/18 від 25.09.2019 у справі № 817/992/15 від 01.12.2022 у справі № 320/5878/19.
Доказів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагентів та злагодженості дій між ними контролюючим органом усупереч вимог КАС України надано не було, а тому позивач не повинен бути позбавленим права на податковий кредит з податку на додану вартість відповідно до отриманої податкової накладної після отримання придбаних товарів.
Крім того, наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Необхідно зазначити, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Крім того, не є свідченням нереальності господарських операцій відсутність деталізації їх опису в первинних документах.
Подібні висновки містяться в постанові Верховного Суду від 20.03.2018 у справі № 804/939/16, від 26.06.2018 у справі № 826/3006/14, від 06.11.2018 у справі № К/9901 /3443/18.
Отже, надання податковому органу документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Відповідачем не надано жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентами при здійсненні ними договірних відносин взаємоузгоджених зловмисних дій, не спрямованих на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними.
Наявності таких доказів, зокрема вироку суду, постановленого у кримінальній справі стосовно посадових осіб позивача чи його контрагента. Податковим органом не доведено фактичних обставин, які ставлять під сумнів реальність господарської операції.
Стосовно претензій з боку контролюючого органу по ланцюгу постачання.
Верховний Суд неодноразово висловлювався про те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Цей підхід підтримано і Великою Палатою Верховного Суду у згаданій постанові від 7 липня 2022 року по справі№160/3364/19.
Податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку.
Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок, як у даній ситуації, платник не може відповідати за порушення, допущені покупцем, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи. Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення перевірки таких обставин не встановлено.
Суд вважає необхідним зазначити, що в силу положень Цивільного кодексу України та Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців" позивач та його контрагенти є окремими суб`єктами права, а таким чином за змістом Податкового кодексу України позивач та контрагенти позивача є окремими платниками податку на додану вартість. За таких обставин, межі юридичної відповідальності кожного платника податків, яка відповідно дост. 61 Конституції України має індивідуальний характер, поширюються на діяння, що визнаються законом протиправними та були вчинені саме цим платником.
Позивач, як платник податків, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.
Таку ж правову позицію підтримано Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24 січня 2018 року у справі №824/942/13, від 14 березня 2018 року у справі №803/1198/16 від 22 травня 2024 у справі №160/19771/23.
Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду неодноразово висловлював позицію, що відповідальність має індивідуальний характер, і платник податків не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб (постанови від 04.06.2020 у справі № 340/422/19, від 10.07.2020 у справі № 120/4723/18-а, від 13.08.2020 у справі № 520/4829/19, від 27.08.2020 у справі № 820/1379/16, від 17.09.2020 у справі № 826/16705/17, від 20.10.2020 у справі № 806/705/15 тощо).
Водночас, Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.
Чинним законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за можливими допущеними порушеннями законодавства інших юридичних осіб.
Відповідачем не надано доказів, які б підтверджували, що зміст угод не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків чи свідчить про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.
Доводи відповідача жодним чином не спростовують реальності здійснення господарських операцій з поставки товару, виконання робіт вказаними вище контрагентами, висновки контролюючого органу фактично є припущеннями, оскільки ґрунтуються виключно на аналізі інформації стосовно контрагентів позивача.
Матеріали даної справи не містять доказів наявності між позивачем та його контрагентами при укладанні і виконанні договорів, взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад. Таких доказів суду відповідачем не надано, а судом при виконанні вимог ст. 9 КАС України не виявлено.
Крім того, слід зазначити, що жодною нормою законодавства України не передбачений обов`язок платників податків покупців товарів (робіт, послуг) вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо звітування до податкових органів, відомостей про походження товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників в ланцюгу) тощо.
Щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.07.2025 р. № 47434000701 (форма Р) про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 20 633 192 грн. основного платежу та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5 158 298 грн ( т.7 а.с.195, 194, т.8 а.с.132, 133), суд зазначає наступне.
Відповідачем в ході перевірки встановлено порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного, звітного (податкового) періоду (рядок 9 - рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету у розмірі 20 633 192 грн з причини завищення податкового кредиту за рахунок включення до його складу сум ПДВ по взаємовідносинам з ПП «Агрофірма Перспектива» та ТОВ «Агрофірма Хлібодар», операції по яким не підтверджені.
Враховуючи, що відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів ПП «Агрофірма Перспектива» та ТОВ «Агрофірма Хлібодар» були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди, позовна вимога щодо визнання протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.07.2025 р. № 47434000701 (форма Р) є обґрунтованою та також підлягає задоволенню.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки дана справа розглянута судом апеляційної інстанції у відповідності до вимог частини 1 статті 310 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного провадження та не відноситься до справ, передбачених частиною 4 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню.
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322, 327, 328 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ
Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2026 року у справі №340/6315/25 залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03 квітня 2026 року у справі №340/6315/25 залишити без змін.
Вступна та резолютивна частини постанови проголошені 19 серпня 2026 року, в повному обсязі постанова складена 05 жовтня 2026 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дати складання повного тексту постанови.
Головуючий - суддя С.В. Білак
суддя С.В. Чабаненко
суддя І.В. Юрко